Kariera

Sprawdź jak może wyglądać Twoja kariera w MDDP. Zachęcamy do zapoznania się z aktualnymi ofertami pracy więcej

04-08-2014
Minister określił, jak chce walczyć z optymalizacją podatkową

Na konkretne zapisy klauzuli generalnej przeciw unikaniu opodatkowania podatnicy i ich doradcy czekali ponad rok. Tyle czasu minęło od przedstawienia założeń do projektu nowelizacji ordynacji podatkowej. Materia jest jednak trudna. Wymogi dotyczące klauzuli generalnej wyznaczają konstytucja oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 11 maja 2004 r. (sygn. akt K 4/03). Czy ustawodawca wziął je pod uwagę? Zapytani przez nas eksperci formułują wiele wątpliwości. Wątpliwy jest też sam cel, tj. walka z optymalizacjami podatkowymi, czyli legalnymi działaniami podatników i ich doradców, mającymi na celu obniżenie podatku do zapłaty w kraju rezydencji. Poniżej przedstawiamy najważniejsze obszary nowelizacji i wybrane przepisy, które mogą budzić kontrowersje

I. Klauzula generalna przeciw unikaniu opodatkowania – poprawki są, ale ryzyko niekonstytucyjności pozostało

● Art. 25a

Unikaniem opodatkowania jest zastosowanie, w sposób zamierzony, sztucznej konstrukcji prawnej, której głównym celem było uzyskanie, nieprzewidzianej w przepisach prawa podatkowego oraz sprzecznej z celem i istotą tych przepisów, znacznej korzyści podatkowej przez podmiot tworzący lub współtworzący sztuczną konstrukcję prawną.

● Art. 25b

Konstrukcja prawna to jednostronna lub wielostronna czynność prawna lub wzajemnie powiązany zespół czynności prawnych dotyczący zdarzeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej lub zdarzeń związanych z uczestnictwem w działalności gospodarczej.

Przez „uczestnictwo w działalności gospodarczej” rozumie się posiadanie udziałów, akcji lub zarządzanie podmiotami prowadzącymi działalność gospodarczą.

Konstrukcję prawną uważa się za sztuczną, jeżeli:

1) jest nadmiernie zawiła, co przejawia się w szczególności w:

a) dzieleniu jednego zdarzenia lub łączeniu różnych zdarzeń lub

b) realizowaniu konstrukcji przez podmioty pośredniczące, lub

c) występowaniu w konstrukcji elementów prowadzących do uzyskania stanu identycznego lub zbliżonego do stanu istniejącego przed zastosowaniem konstrukcji prawnej, lub

d) występowaniu w konstrukcji elementów wzajemnie się znoszących lub kompensujących, oraz

2) nie ma treści ekonomicznej:

a) ukrywając prawdziwy cel i znaczenie zdarzenia gospodarczego lub

b) nie prowadząc do realizacji żadnego zdarzenia gospodarczego lub

c) będąc nieadekwatną lub zbędną do realizacji zdarzenia gospodarczego, zgodnie z jego celem i istotą oraz do uzyskania zamierzonego efektu gospodarczego

– i z tego powodu należy przyjąć, że nie zostałaby zastosowana przez rozsądnie działający podmiot kierujący się w swych wyborach celami gospodarczymi.

● Art. 25f

Organ podatkowy ustala lub określa wysokość zobowiązania podatkowego, w zależności od sposobu jego powstania, pomijając sztuczne konstrukcje prawne i zamiast tego odnosząc się do rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz typowej konstrukcji prawnej, jeżeli zostaną spełnione przesłanki określone w tym przepisie.

OPINIA EKSPERTA

 

Michał Roszkowski radca prawny, doradca podatkowy, partner w Accreo

Treść klauzuli przeciw unikaniu opodatkowania, zawartej w projekcie zmian do ordynacji podatkowej, zdążyła już wzbudzić sporo emocji. Wielu praktyków i akademików przedstawiło swoje stanowisko, najczęściej krytyczne, wobec tej propozycji. Punktem odniesienia w tej dyskusji jest wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 11 maja 2004 r., w którym TK odniósł się negatywnie do wcześniejszej treści klauzuli – orzekł o jej niekonstytucyjności. Zatem chcąc ustalić, czy obecna propozycja jest zgodna z zasadami konstytucyjnymi, należałoby nawiązać do powyższego orzeczenia.

W omawianym wyroku trybunał wskazał kilka cech, które mogą zdecydować o dopuszczalności posługiwania się tego rodzaju klauzulą. Po pierwsze, przesłanki rozumienia danego zwrotu niedookreślonego zawartego w klauzuli nie mogą być zdominowane przez elementy subiektywne – bo to grozi, że rozstrzygnięcia będą nieprzewidywalne. Po drugie, nie można przyjąć, że metodą doprecyzowywania pojęć budujących klauzulę będzie rozwijające się orzecznictwo. Po trzecie, ustalanie pojęć nieostrych zastosowanych w klauzuli nie może stać się udziałem organów stosujących te przepisy – bo rodzi to ryzyko niedozwolonego prawotwórstwa ze strony tych organów.

Rozpatrując wcześniejszą klauzulę trybunał zwrócił także uwagę na problem horyzontu czasowego przy jej stosowaniu, tzn. ustalenia, dla jakiego okresu stosujemy klauzulę przy rozpatrywaniu ewentualnych korzyści podatnika.

Stosując powyższe dyrektywy do proponowanej treści klauzuli trzeba wyraźnie powiedzieć, że nie spełnia ona wszystkich wskazanych kryteriów. Oczywiście odnosząc się do wcześniejszej klauzuli, nowa treść jest bardziej obudowana wyjaśnieniami poszczególnych zwrotów. Oznacza to, że jej autorzy wyciągnęli wnioski z orzeczenia TK i zdecydowali się, w granicach dopuszczalności przy tego typu normach, dookreślić użyte sformułowania. Niestety, zwroty typu „nadmiernie zawiła”, „najbardziej odpowiednia” czy też „w istotnej mierze poprawia sytuację finansową” są nadal wieloznaczne i ich interpretacja zależy od punktu widzenia (organ vs. podatnik) oraz punktu odniesienia (mały podatnik vs. duży podatnik). Na kanwie zaproponowanych przepisów trudno także ustalić, w jakim okresie należałoby weryfikować podatnika pod kątem rzekomej poprawy sytuacji finansowej. Mając to na względzie oraz wiele innych wątpliwości co do konstrukcji nowej klauzuli, w mojej opinii przy jej obecnej treści i przy założeniu, że trybunał będzie stosował wcześniej ustalone kryteria, może ona nie przejść przez kontrolę zgodności z zasadami konstytucyjnymi.

II. Opinie zabezpieczające – pomysł kosztowny, ale dobry. szkoda, że nie wszyscy z niego skorzystają

● Art. 14u

Minister finansów na wniosek zainteresowanego wydaje, w jego indywidualnej sprawie, opinię dotyczącą unikania opodatkowania w rozumieniu Działu III Rozdziału 1a „Przeciwdziałanie unikaniu opodatkowania” w okolicznościach przedstawionych we wniosku, zwaną dalej „opinią zabezpieczającą”.

● Art. 14w

Wniosek o wydanie opinii zabezpieczającej powinien zawierać:

1) wyczerpujący opis planowanej konstrukcji prawnej wraz ze wskazaniem podmiotów tworzących lub współtworzących tę konstrukcję z uwzględnieniem powiązań między tymi podmiotami;

2) wyczerpujący opis zdarzenia gospodarczego lub zdarzeń gospodarczych, dla zrealizowania których konstrukcja ta jest planowana;

3) wskazanie dokonanych już czynności prawnych związanych z planowaną konstrukcją prawną;

4) wskazanie istotnych korzyści ekonomicznych i biznesowych uzasadniających przyjętą przez wnioskodawcę konstrukcję prawną;

5) własne stanowisko w sprawie istnienia unikania opodatkowania poprzez zastosowanie wskazanych we wniosku planowanych konstrukcji do realizacji opisanych zdarzeń gospodarczych.

● Art. 14zc

Wniosek o wydanie opinii podlega opłacie w wysokości:

1) 30 tys. zł – jeżeli przynajmniej jedna czynność prawna wchodząca w skład planowanej konstrukcji prawnej ma być dokonana z podmiotami będącymi nierezydentami, lub z podmiotami kontrolowanymi lub zarządzanymi przez nierezydentów;

2) 15 tys. zł – w pozostałych przypadkach.

 

OPINIA EKSPERTA

Tomasz Nowak doktor nauk prawnych, prawnik GWW Tax

Opinia zabezpieczająca może być instrumentem chroniącym podatników przed skutkami zastosowania klauzuli generalnej, ale ostatecznie zależy to od finalnego brzmienia przepisów ją kształtujących. Zastrzec również należy, że instrument ten ma sens tylko wtedy, gdy przepisy zawierające klauzulę generalną przeciw unikaniu opodatkowania rzeczywiście wejdą w życie, gdyż ich konstytucyjność może budzić wątpliwości i z pewnością będą one przedmiotem oceny Trybunału Konstytucyjnego.

Ze swej natury klauzula generalna odwołuje się do kategorii ocennych, a w takich przypadkach pozycja podatnika zawsze doznaje osłabienia. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, w których podatnik podejmuje przedsięwzięcie, zmierzające do osiągnięcia korzyści biznesowej i niejako „przy okazji” planuje je w taki sposób, aby – do czego ma prawo – zoptymalizować obciążenia podatkowe, tj. zapłacić mniejszy podatek. Potencjalnie przedsiębiorca pozostaje wówczas w kręgu zainteresowania klauzulą generalną. W praktyce oznacza to niepewność co do przyszłej oceny przez organ skutków podatkowych podjętego przez niego działania. W takich przypadkach na państwie ciąży obowiązek pomocy podatnikom. Opinia zabezpieczająca może być jednym z instrumentów tej pomocy.

Mam jednak wątpliwości, czy wszystkie projektowane rozwiązania dają realne zabezpieczenie dla podatników. Najbardziej kontrowersyjne jest to, że zastosowanie się do opinii zabezpieczającej chronić będzie jedynie wnioskodawcę. Tymczasem podejmowane w obrocie gospodarczym transakcje dotyczą zazwyczaj wielu przedsiębiorców, zaś niektóre podmioty są tworzone specjalnie na potrzeby określonych przedsięwzięć biznesowych. Optymalizacja może dotyczyć większej liczby podmiotów, niekoniecznie istniejących w momencie składania wniosku. Zatem ochronie wynikającej z opinii zabezpieczającej powinni podlegać wszyscy współtworzący konstrukcję prawną, a nie tylko wnioskodawca.

III. Rada ds. Unikania Opodatkowania – do współpracy należałoby zaprosić przedstawicieli biznesu

● Art. 271a

Rada do Spraw Unikania Opodatkowania, zwana dalej „Radą” jest niezależnym od organów podatkowym, kolegialnym organem wydającym opinie o zasadności zastosowania art. 25f w indywidualnych sprawach.

Rada liczy 12 członków powoływanych przez prezesa Rady Ministrów.

● Art. 271d

Rada wydaje opinię na piśmie, z uzasadnieniem stanowiska w niej zawartym. Rada nie może odmówić wydania opinii.

 

OPINIA EKSPERTA

 

Alicja Sarna doradca podatkowy, starszy menedżer w MDDP

Wprowadzenie Rady do Spraw Unikania Opodatkowania jest, w mojej opinii, dobrym rozwiązaniem, szczególnie biorąc pod uwagę, iż minister finansów będzie organem właściwym w sprawach przeciwdziałania unikaniu opodatkowania zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji.

Skład rady powinien być jednak nieco inny od zaproponowanego w projekcie nowelizacji. W uzasadnieniu nowelizacji wskazano bowiem, że rada ma przyczynić się do większej obiektywności w stosowaniu klauzuli obejścia prawa. Spełnienie tego celu wymaga, aby osoby zasiadające w radzie dysponowały dużą wiedzą praktyczną dotyczącą aktualnych rozwiązań stosowanych w biznesie – a te zmieniają się nieustannie. Stąd też do rady powinni wejść sędziowie NSA czynni – a nie w stanie spoczynku. Rozważenia wymaga także zwiększenie do 4 liczby osób zajmujących się praktycznymi aspektami stosowania prawa podatkowego (tj. po dwóch przedstawicieli delegowanych przez RPO i doradców podatkowych). Kluczowe jest także, aby osoby te (tj. doradcy podatkowi i przedstawiciele delegowani przez RPO) uczestniczyły w wydawaniu każdej opinii przez radę. Konsekwencją takiego podejścia powinna być zmiana zapisu umożliwiającego działanie rady przy braku wskazania przedstawiciela RPO czy Krajowej Izby Doradców Podatkowych, a także wprowadzenie przepisów dotyczących uzupełniania składu rady. Może warto także rozważyć wprowadzenie do rady przedstawicieli biznesu?

Konieczne wydaje mi się także jasne wskazanie, że 6-miesięczny termin na wydanie opinii jest terminem, w którym opinia musi zostać wydana, a także uregulowanie pozycji strony (podatnika) w toku prac rady. Obecnie projekt zakłada możliwość uczestnictwa strony, jej przedstawiciela lub pełnomocnictwa w posiedzeniach rady. Odpowiedzi wymaga jednak pytanie, jaki charakter ma mieć to uczestnictwo – czy podatnik będzie mógł np. przedstawić radzie nowe dokumenty, czy też rada będzie działała wyłącznie na podstawie materiału dowodowego zgromadzonego przez organ podatkowy w trakcie postępowania. W mojej opinii zasadne byłoby przyznanie stronie uprawnienia do składania nowych dowodów i dokumentów, tak aby rada miała pełen obraz transakcji i mogła wydać opinię po kompleksowej analizie jej przebiegu. Przede wszystkim jednak opinie rady powinny mieć charakter wiążący dla organu podatkowego.

 

Źródło: Dziennik Gazeta Prawna/Łukasz Zalewski

lista aktualności