Przyszłość sporów podatkowych – czy ugoda podatkowa zmieni relacje między fiskusem i podatnikiem?

Dotychczas polska procedura podatkowa nie przewidywała rozwiązań pozwalających na polubowne zakończenie sporu podatkowego pomiędzy organem a podatnikiem. Sytuacja ta może jednak ulec zmianie w przyszłości. Trwają prace nad nowelizacją Ordynacji podatkowej, która ma wprowadzić instytucję ugody podatkowej. Czy ta instytucja zrewolucjonizuje metody rozstrzygania sporów podatkowych?

Ugoda podatkowa jako alternatywna metoda rozwiązywania sporów

Dotychczasowe przepisy Ordynacji podatkowej nie zapewniają podatnikom i organom możliwości polubownego zakończenia sporu, w tym poprzez wypracowanie wspólnego stanowiska co do przebiegu i sposobu zakończenia sporu podatkowego. Nawet w przypadku, gdy pomiędzy podatnikiem a pracownikami organu podatkowego dochodzi do wspólnych uzgodnień np. w zakresie możliwości rozłożenia zaległości na raty czy umorzenia zaległości podatnik do momentu otrzymania decyzji nie może być pewny, że poczynione ustalenia faktycznie znajdą odzwierciedlenie w wydanej decyzji.

Instytucją, która w przyszłości ma oferować rozwiązania pozwalające na polubowne zakończenie sporu podatkowego ma być ugoda podatkowa. Prace nad przepisami dotyczącymi ugody podatkowej prowadzi obecnie Rada Ministrów. Wspomniane przepisy zawarte zostały w opublikowanym projekcie ustawy nowelizującej przepisy Ordynacji podatkowej oraz ustawy o Krajowej Administracji Skarbowej (nr projektu: UDER110). Wprowadzenie instytucji ugody podatkowej ma w założeniu umożliwić wypracowanie wspólnego stanowiska organu i podatnika w zakresie wysokości zobowiązania podatkowego oraz zasad spłaty zobowiązań podatkowych. W założeniu ma to przyczynić się do skrócenia czasu trwania postępowań podatkowych i ograniczenia kosztów poboru podatków.

Jako ciekawostkę wskazać należy, że od kilku lat Kodeks postępowania administracyjnego przewiduje procedurę mediacji. Celem takiej mediacji jest wyjaśnienie i rozważenie okoliczności faktycznych i prawnych sprawy oraz dokonanie ustaleń dotyczących jej załatwienia w granicach obowiązującego prawa, w tym przez wydanie decyzji lub zawarcie ugody.

Jak wskazują dane, mimo wprowadzenia polubownego trybu rozpoznawania spraw administracyjnych – nie cieszy się on popularnością. Z opublikowanych dotychczas danych wynika, że w 2017 r. do mediacji skierowano 7 spraw, w 2018 r. również 7, w 2019 r. – 13, a w 2020 r. skierowano ich 11. Zgodnie z ustaleniami z protokołu z mediacji załatwiono w poszczególnych latach następującą liczbę spraw: 2017 r. – 2, 2018 r. – 3, 2019 r. – 7, a w 2020 r. – 2[1].

Jak widać, w badanych latach mediacja w sprawach administracyjnych znalazła zastosowanie jedynie w kilku jednostkowych sprawach. Jak zatem będzie w przypadku ugody podatkowej?

Projektowane założenia ugody podatkowej

Projektodawcy wskazują, że ugoda podatkowa ma stanowić pisemne porozumienie, które może zostać zawarte na wniosek podatnika (płatnika, spadkobiercy) z organem podatkowym w sprawie zaległości podatkowej z tytułu zobowiązania podatkowego podatnika (lub zobowiązania płatnika w podatkach).

Projektowane przepisy przewidują, że w ugodzie podatkowej strony ustalą:

• prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego oraz
• odroczenie lub rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę (przy czym odroczenie lub rozłożenie na raty zaległości nie przekroczy okresu 4 lat podatkowych następujących po roku podatkowym, w którym był on należny).

Ugoda podatkowa zawierana byłaby w interesie publicznym, a podstawowym warunkiem umożliwiającym jej zawarcie pozostawałaby zgodność ugody z zasadami współżycia społecznego oraz istnienie możliwości zapobieżenia powstania sporu podatkowego. Drugi ze wskazanych warunków stanowi w założeniu wytyczną dla Skarbu Państwa, który ocenia konieczne do poniesienia koszty związane z egzekucją należności podatkowych.

Niezależnie od powyższego projektowane przepisy formułują obszerny katalog zdarzeń, których wystąpienie uniemożliwi zawarcie ugody podatkowej. Przykładowo ugoda podatkowa nie będzie mogła być zawarta, gdy wnioskodawca pozostawać będzie osobą skazaną prawomocnym wyrokiem, gdy na dzień złożenia wniosku o zawarcie ugody toczyć się będzie przeciwko wnioskodawcy postępowanie w sprawie o przestępstwo skarbowe lub gdy wobec wnioskodawcy prowadzone jest postępowanie egzekucyjne lub zabezpieczające w sprawie zaległości podatkowych.

Projektowana procedura zawarcia ugody podatkowej

Elementem, który ma uruchamiać procedurę zawarcia ugody podatkowej jest wniosek złożony przez podatnika. Projektowane przepisy przewidują możliwość złożenia wniosku np. w toku trwającej kontroli podatkowej czy kontroli celno-skarbowej dotyczącej zobowiązania będącego przedmiotem wniosku oraz postępowania podatkowego dotyczącego zobowiązania będącego przedmiotem wniosku.

Sam wniosek powinien zawierać propozycję ugody wraz z dokumentacją dotyczącą zobowiązania mającego być przedmiotem ugody podatkowej oraz proponowany harmonogram spłaty zaległości podatkowych. Po złożeniu wniosku organ przystąpi do badania możliwości zawarcia ugody podatkowej. Organ będzie miał prawo do wydania postanowienia o niedopuszczalności zawarcia ugody (gdy nie będą spełnione wszystkie przewidziane przepisami warunki umożliwiające jej zawarcie).

Jeżeli zawarcie ugody pozostawałoby prawnie dopuszczalne organ w terminie 30 dni od dnia rozpoznania wniosku wydałby postanowienie o przeprowadzeniu uzgodnień w celu osiągnięcia porozumienia w zakresie ustalenia stanu faktycznego lub treści ugody podatkowej. Organ będzie mógł również wydać postanowienie o odmowie przyjęcia propozycji ugody podatkowej bez przeprowadzania uzgodnień.

Projektowane przepisy przewidują możliwość wzywania podatnika przez organ do przedkładania dodatkowych dokumentów. Organ będzie mógł również organizować spotkania uzgodnieniowe. Organ będzie dysponował możliwością podjęcia rozstrzygnięcia o odmowie zawarcia ugody podatkowej, jeżeli osiągnięcie porozumienia okaże się niemożliwe, znacznie utrudnione lub prawdopodobieństwo jego osiągnięcia pozostawać będzie znikome. Jednym z warunków, które będą uprawniały organ do odmowy zawarcia ugody będzie brak zawarcia ugody w terminie 3 miesięcy od dnia otrzymania przez organ podatkowy wniosku o zawarcie ugody podatkowej.

W przypadku pomyślnego spełnienia wszystkich warunków zawartych w przepisach oraz po zaakceptowaniu propozycji zawarcia ugody przez organ, propozycja zawarcia ugody podatkowej przesyłana będzie na piśmie wnioskodawcy. Doręczone wnioskodawcy egzemplarze ugody podatkowej będą uprzednio podpisane przez organ.

Od momentu doręczenia ugody podatkowej podatnik będzie miał 14 dni na jej podpisanie i odesłanie organowi. Podatnik będzie mógł również zawiadomić organ o odmowie przyjęcia ugody podatkowej (milczenie poczytywane będzie również jako odmowa przyjęcia ugody podatkowej przez podatnika). Zawarcie ugody podatkowej skutkować będzie zakończeniem prowadzonych kontroli bądź umorzeniem postępowań podatkowych, w zakresie w jakim ugoda podatkowa dotyczy zobowiązania podatkowego będącego przedmiotem kontroli czy postępowania podatkowego.  

Należy również pamiętać o przewidzianej projektowanymi przepisami możliwości wygaśnięcia ugody podatkowej. Ugoda ma w założeniu wygasać z mocy prawa, gdy podatnik nie będzie respektował jej zapisów – w szczególności, gdy nie dotrzyma terminu odroczonej zapłaty zaległości podatkowej lub terminu płatności którejkolwiek z rat.

Czy można na obecnym etapie ulepszyć przepisy o ugodzie podatkowej?

Na obecnym etapie prac nad nowelizacją przepisów Ordynacji podatkowej niewątpliwie cieszy fakt, że Rada Ministrów zdaje się dostrzegać potrzebę stworzenia alternatywnej ścieżki rozwiązywania sporów podatkowych. Kierunek zmian pozostaje zatem słuszny.

Głównym problemem proponowanych przepisów jest jednak to, że w zaproponowanym kształcie trudno uznać tę instytucję za narzędzie służące rozwiązywaniu sporów podatkowych, lecz jest to raczej sformalizowany mechanizm uzgadniania warunków wykonania istniejącej zaległości podatkowej. W szczególności należałoby dopuścić możliwość zawierania ugód w zakresie ustaleń dotyczących:

• okoliczności faktycznych budzących wątpliwości w sprawie,
• ustaleń dowodowych,
• charakteru ekonomicznego danej czynności lub transakcji,
• wartości transakcji, świadczenia lub zdarzenia gospodarczego,
• elementów ocennych mających pośredni wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego.

Zgodnie z obecnym projektem – ugody nie będą mogły obejmować żadnej z ww. kategorii.  

Niepokoją również rozwiązania zawężające krąg podmiotów, które mogłyby skutecznie skorzystać z instytucji ugody podatkowej. Martwi również zbytni formalizm, który w praktyce może utrudniać efektywne korzystanie z instytucji ugody podatkowej.

Przykładowo, automatyczne wyłączenie możliwości zawarcia ugody z powodu samego faktu prowadzenia postępowania zabezpieczającego ocenić należy jako działanie nieproporcjonalne. Ugoda podatkowa mogłaby stanowić skuteczniejsze zabezpieczenie interesów Skarbu Państwa niż dalsze prowadzenie postępowania zabezpieczającego. Logicznym wydaje się, że podatnik, który dobrowolnie przystąpiłby do ugody, uznaje zobowiązanie i deklaruje gotowość jego spłaty.

Następne wyłącznie dotyczy osób, które popełniły przestępstwo karno-skarbowe. Trudno ocenić jakie znaczenie ma sam fakt uprzedniego skazania za przestępstwo skarbowe. Ugoda ma służyć zwiększeniu wskaźnika efektywności i dobrowolności ściągania zaległości podatkowych.  Jeżeli celem projektowanego przepisu pozostaje eliminacja podmiotów niewiarygodnych, to wiarygodność ta powinna być oceniana indywidualnie, z uwzględnieniem aktualnego zachowania podatnika oraz związku danego czynu z przedmiotem sprawy.

Warto zwrócić również uwagę na rozwiązania przewidujące możliwość wygaśnięcia ugody podatkowej ze względu na opóźnienie w realizowaniu układu spłaty. Ogólne założenia dotyczące ugody podatkowej, wskazują, że jest to instrument skierowany do podmiotów, które zmagają się z trudnościami finansowymi. Stąd zapewnienie mechanizmu naprawczego (zamiast automatycznego wygaśnięcia ugody), który pozwoliłby na kontynuowanie spłaty zobowiązań w ramach ugody podatkowej pomimo wystąpienia przejściowych problemów z jej realizacją niewątpliwie przyczyniłby się do zwiększenia zainteresowania tym instrumentem. Zapewniłoby to większą stabilność prawną ugody podatkowej bez generowania znacznego ryzyka po stronie organu podatkowego.

Po stronie przedsiębiorców mogą zatem powstać obawy o sens ubiegania się o wydanie ugody podatkowej. Kazuistyczne warunki jej uzyskania oraz realizacji połączone z możliwością jej wygaśnięcia z mocy prawa mogą potencjalnie odstraszyć podatników zainteresowanych skorzystaniem z tego rozwiązania – co niewątpliwie w sposób negatywny wpłynęłoby na popularność tej instytucji.

Na jakim etapie są prace nad nowelizacją?

Projektowane przepisy są obecnie w fazie opiniowania. Według przedstawionych założeń planowany termin przyjęcia projektu przez Radę Ministrów został wyznaczony na III kwartał 2026 r. Jednocześnie projektowane przepisy według obecnych założeń mają wejść w życie 1 stycznia 2028 r.

Co to oznacza dla podatników?

Zaproponowane przepisy mogą zmienić model rozstrzygania spraw podatkowych. Z jednej strony nowelizacja wprowadza dotychczas nieznane instrumenty alternatywnego rozstrzygania sporów, które w założeniu mogą ułatwić rozstrzyganie sporów. Z drugiej strony proponowane regulacje w wielu obszarach tworzą skomplikowany, kazuistyczny system, który niekoniecznie może wpływać na realizację założonych celów.

Jednocześnie proponowany instrument nie daje podatnikom możliwości dokonywania ustaleń co do okoliczności faktycznych i prawnych mających bezpośredni wpływ na wysokości zobowiązania podatkowego – co z pewnością należy poczytywać jako istotną wadę tego instrumentu. Może zatem okazać się, że ugoda będzie de facto stanowiła rozszerzoną formę ulgi w spłacie zaległości podatkowej – a co za tym idzie nie przyniesie podatnikom żadnej rewolucji.

Miejmy jednak nadzieję, że w pierwotne założenia co do kształtu ugody podatkowej zostaną zliberalizowane tak, aby instrument ten cieszył się popularnością, umożliwiając z czasem rozszerzenie zakresu spraw możliwych do uregulowania w ugodzie podatkowej.

***

[1] https://www.prawo.pl/samorzad/uproszczenia-procedur-administracyjnych-nie-zawsze-dzialaja,516368.html oraz Ocena funkcjonowania ustawy (OSR EX POST) dokonana przez Ministerstwo Rozwoju i Technologii.