Składasz zerową deklarację? Ryzyko kontroli może być bliżej niż myślisz

Organy podatkowe dysponują obecnie licznymi narzędziami analitycznymi, które pozwalają precyzyjnie zidentyfikować nieprawidłowości w rozliczeniu podatnika. Szczególnie łatwo organ może wychwycić wadliwe złożenie tak zwanej „deklaracji zerowej”. W praktyce zerowa deklaracja jest jednym z sygnałów kierujących uwagę organów na konkretnego podatnika.  W takiej sytuacji fiskus niskim nakładem sił może zweryfikować zasadność złożenia deklaracji zerowej. Jeżeli treść deklaracji nie zgadza się z danym posiadanym przez organ podatnik najpewniej dowie się o tym fakcie szybko – z treści przesłanego przez organ wezwania.

Poniżej wyjaśniamy, dlaczego zerowa deklaracja może stanowić pierwszy, istotny sygnał do rozpoczęcia przez organ czynności weryfikacyjnych takich jak czynności sprawdzające czy kontrola. Wskażemy również jakie ryzyka, wykraczające daleko poza samą prawidłowość złożonej deklaracji, mogą wiązać się ze złożeniem nieprawidłowej deklaracji zerowej.

Dlaczego zerowa deklaracja przyciąga uwagę organów?

Typowanie do kontroli coraz częściej poprzedza wieloźródłowa analiza ryzyka. KAS może zestawiać informacje pochodzące z deklaracji podatkowych i JPK z danymi ze STIR, hurtowni danych, raportów systemowych, analiz cen transferowych, zgłoszeń MDR, sprawozdań składanych do KRS oraz rejestru CRBR. Obraz podatnika mogą uzupełniać również informacje dostępne publicznie, w tym dane z platform sprzedażowych, mediów społecznościowych czy stron internetowych.

Analiza nie musi ograniczać się do ręcznego porównywania dokumentów. Jak wskazywaliśmy w artykule, organy wykorzystują również Silnik Analiz oparty na mechanizmach uczenia maszynowego.

W przypadku zerowej deklaracji mechanizm jest szczególnie prosty. System nie musi ustalać prawidłowej wysokości każdej pozycji, aby wykryć sygnał ryzyka. Wystarczy, że w innym – dostępnym dla stosowanego mechanizmu źródle pojawi się informacja o transakcji, przepływie finansowym albo zdarzeniu gospodarczym, które nie zostało ujęte w rozliczeniu podatnika za dany okres. Już taka informacja może być w tym przypadku wystarczająca do podjęcia dalszych działa kontrolnych.

Weryfikując prawidłowość zerowego rozliczenia organ wykorzystuje przede wszystkim:

1.       dane z JPK_V7 kontrahentów, którzy wykazali sprzedaż na rzecz podatnika lub zakup od niego;

2.       faktury w Krajowym Systemie e-Faktur;

3.       informacje o przepływach na rachunkach rozliczeniowych analizowane w systemie STIR;

4.       dane o przewozie towarów w systemie SENT oraz zgłoszenia celne;

5.       informacje z systemu VIES i wymianę informacji z administracjami innych państw członkowskich;

6.       dane rejestrowe i sprawozdawcze, w tym sprawozdania finansowe oraz wszelkie składane rozliczenia podatkowe.

Zatem jeżeli kontrahent wykazuje sprzedaż na rzecz podatnika (w tym samym okresie rozliczeniowym), faktura widnieje w KSeF, towar był transportowany, a na rachunku bankowym widoczne są wpływy i wypływy związane z działalnością gospodarczą, powstaje trudna do pominięcia przez organy rozbieżność. W takim wypadku składanie zerowej deklaracji może generować dodatkowe – niepotrzebne ryzyko.

Zero w deklaracji – czy aby na pewno?

Omawiając przedstawione zagadnienie na przykładzie można odwołać się chociażby do cyklicznych rozliczeń w VAT. Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT czynny podatnik składa JPK_V7 za każdy okres rozliczeniowy, także wtedy, gdy w danym miesiącu lub kwartale nie wykonał żadnej czynności. Złożenie zerowej deklaracji może być zatem działaniem prawidłowym. Będzie tak przykładowo w okresie poprzedzającym rozpoczęcie sprzedaży, podczas trwania jedynej realizowanej w danym czasie inwestycji, gdy podatnik nie otrzymał jeszcze żadnych faktur zakupowych (oraz nie wystawił faktur sprzedażowych), przy działalności sezonowej albo w przerwie między realizowanymi kontraktami.

W naszej ocenie sytuacje w pełni uzasadniające zerowe rozliczenie nie występują jednak często, a te, które rzeczywiście uzasadniają złożenie zerowej deklaracji, z reguły mogą być jednoznacznie udokumentowane. Znacznie częściej zerowa deklaracja będzie wynikiem błędu lub świadomego zastosowania pewnego uproszczenia.

Problemem nie jest więc samo ukrywanie sprzedaży, lecz poczynienie błędnego założenia, że jej brak oznacza prawo do złożenia deklaracji zerowej.

Stąd przed złożeniem zerowej deklaracji warto zweryfikować w szczególności:

1.       wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów oraz import usług, które wykazuje się po obu stronach rozliczenia, także gdy podatek jest neutralny;

2.       zakupy rozliczane w mechanizmie odwrotnego obciążenia;

3.       refaktury kosztów, w tym mediów i usług wewnątrzgrupowych;

4.       korekty za poprzednie okresy, w tym korekty roczne i korekty odliczenia;

5.       czynności zwolnione oraz sprzedaż opodatkowaną poza terytorium kraju, które wpływają na treść ewidencji, mimo że nie generują podatku należnego.

Jeżeli wystąpiła którakolwiek z powyższych – przykładowych pozycji, istnieje ryzyko, że składana deklaracja nie powinna być zerowa. Rozbieżność między deklaracją zerową, a treścią ewidencji lub danych udostępnianych przez kontrahentów jest wychwytywana bardzo szybko, ponieważ część deklaracyjna i ewidencyjna funkcjonują w jednym pliku.

Odrębnym, a w praktyce częstym błędem jest sięganie po zerowe rozliczenie jako po rozwiązanie awaryjne. Zbliżający się termin złożenia deklaracji, brak dokumentów od kontrahenta albo opóźnienie w ich zaksięgowaniu nie stanowią podstawy do złożenia zerowej deklaracji. Deklaracja musi odzwierciedlać rzeczywisty przebieg zdarzeń gospodarczych w okresie rozliczeniowym, a nie stan wiedzy osoby ją sporządzającej.

Świadome wykazanie wartości zerowych mimo braku jednoznacznych podstaw do takiego działania stanowi podanie nieprawdy w deklaracji, co może być kwalifikowane jako przestępstwo lub wykroczenie skarbowe. Odpowiadać w takim wypadku będzie osoba zajmująca się sprawami gospodarczymi podatnika.

Rozwiązaniem bezpieczniejszym może okazać się złożenie deklaracji na podstawie dostępnych danych i niezwłoczne jej skorygowanie po uzupełnieniu dokumentacji. Jednak podjęcie takiej decyzji zawsze zależy od rzeczywistego stanu faktycznego sprawy. Konieczna jest w tym przypadku dokładna analiza, która pozwoli zminimalizować ryzyka podatkowe i karno-skarbowe

Pierwszy krok weryfikacji rozliczeń – czynności sprawadzające

W praktyce reakcją na rozbieżność nie jest od razu kontrola podatkowa, lecz czynności sprawdzające prowadzone na podstawie art. 272 Ordynacji podatkowej. Ich wszczęcie nie wymaga upoważnienia ani zawiadomienia.

W razie wątpliwości co do poprawności złożonej deklaracji organ może wezwać podatnika do udzielenia niezbędnych wyjaśnień lub jej uzupełnienia, wskazując przyczyny podania w wątpliwość rzetelności zawartych w niej danych (art. 274a § 2 Ordynacji podatkowej). Jeżeli natomiast stwierdzi, że deklaracja zawiera błędy rachunkowe lub inne oczywiste omyłki bądź wypełniono ją niezgodnie z ustalonymi wymaganiami, stosuje art. 274 Ordynacji podatkowej: koryguje deklarację z urzędu, o ile zmiana wysokości zobowiązania podatkowego, nadpłaty, zwrotu podatku, nadwyżki do przeniesienia lub straty nie przekracza 5 000 zł (od 1 października 2026 r. – 10 000 zł), albo zwraca się do składającego deklarację o jej skorygowanie oraz złożenie niezbędnych wyjaśnień. Dla przedsiębiorcy oznacza to dwie rzeczy:

·       Po pierwsze, próg uruchomienia działań organu jest bardzo niski, więc wezwanie może dotyczyć pojedynczej faktury lub jednego okresu rozliczeniowego.

·       Po drugie, sposób udzielenia odpowiedzi na tym etapie przesądza o dalszym przebiegu sprawy. Wyjaśnienia, które pozostają spójne z posiadaną dokumentacją powinny pozwolić na zakończenie czynności organu.

Warto pamiętać, że czynności sprawdzające bywają punktem wyjścia do wszczęcia kontroli podatkowej lub kontroli celno-skarbowej. Równolegle materiał zgromadzony na tym etapie może być podstawą do działania innych organów. O tym, jak zwykłe czynności sprawdzające potrafią doprowadzić do blokady rachunku bankowego i postępowania karnego, pisaliśmy w osobnym artykule.

Odrębnym problemem praktycznym są terminy. Zarówno w czynnościach sprawdzających, jak i w szczególności w toku kontroli podatkowej czy celno-skarbowej organy wyznaczają krótkie terminy (najczęściej będzie to 7 dni licząc od dnia otrzymania wezwania), przy jednoczesnym bardzo szerokim zakresie żądania.

Wezwanie może potencjalnie obejmować dokumentację całego okresu rozliczeniowego, korespondencję handlową, umowy, dowody transportu i potwierdzenia płatności, a więc materiał rozproszony między działem księgowym, handlowym i logistyką, a niekiedy przechowywany przez zewnętrzne biuro rachunkowe lub podmiot z grupy.

 Skompletowanie go w wyznaczonym czasie bywa dla przedsiębiorcy znacznie utrudnione, zwłaszcza gdy wezwanie zostanie odebrane podczas zamknięcia miesiąca czy chociażby w okresie urlopowym.

Realia prowadzenia kontroli, najczęstsze obszary zainteresowania organów oraz skalę, w jakiej VAT pozostaje podatkiem egzekwowanym najintensywniej, opisujemy szerzej w Raporcie „Przedsiębiorcy pod lupą fiskusa. Niełatwe relacje podatników i organów podatkowych”, przygotowanym wspólnie z Konfederacją Lewiatan (2026).

Wykreślenie z rejestru VAT i odpowiedzialność karna skarbowa

Konsekwencje wadliwego złożenia deklaracji zerowej mogą nie skończyć się na korekcie deklaracji i zapłacie podatku wraz z odsetkami. Dwa kolejne ryzyka mają charakter samodzielny i w praktyce również mogą pozostawać dotkliwe dla przedsiębiorcy.

Jednym z ryzyk jest możliwość wykreślenia podatnika z rejestru VAT. Zgodnie z art. 96 ust. 9a pkt 3 ustawy o VAT naczelnik urzędu skarbowego wykreśla z rejestru podatnika, który przez sześć kolejnych miesięcy lub dwa kolejne kwartały składał deklaracje, w których nie wykazał sprzedaży, nabycia towarów lub usług z kwotami podatku do odliczenia. Przepisu tego nie stosuje się, jeżeli zgodnie z wyjaśnieniami podatnika, niewykazanie tych pozycji wynikało ze specyfiki prowadzonej działalności gospodarczej (art. 96 ust. 9e ustawy o VAT). To właśnie czyni kluczowym terminową i merytoryczną odpowiedź na wezwanie organu. Wykreślenie następuje z urzędu, bez wydania decyzji, a jego skutki są odczuwalne natychmiast. Status podatnika weryfikowany jest przez kontrahentów, więc brak wpisu może prowadzi do wstrzymania płatności, kwestionowania wystawianych faktur, a nawet wstrzymania dotychczasowej współpracy. Ponowna rejestracja jest możliwa, lecz wymaga złożenia wniosku o przywrócenie rejestracji w terminie 2 miesięcy od dnia wykreślenia oraz wykazania, że działalność gospodarcza jest faktycznie prowadzona

Drugim ryzykiem pozostaje potencjalna odpowiedzialność karno-skarbowa. Podanie nieprawdy lub zatajenie prawdy w deklaracji, jeżeli prowadzi do narażenia podatku na uszczuplenie, wyczerpuje znamiona przestępstwa skarbowego z art. 56 § 1 Kodeksu karnego skarbowego (dalej: k.k.s.), a w wypadku mniejszej wagi – wykroczenia skarbowego. Jest to przestępstwo, które nie wymaga faktycznego uszczuplenia podatku. Wystarczy, że złożona deklaracja stwarza realne ryzyko powstania zaległości podatkowej, nawet jeżeli ostatecznie do niej nie dojdzie. Skutek powstaje zatem z chwilą złożenia wadliwej deklaracji, a późniejsza zapłata podatku lub korekta rozliczenia go nie znoszą, lecz co najwyżej otwierają drogę do zaniechania ukarania sprawcy. Odrębnie penalizowane pozostaje niezłożenie deklaracji w terminie mimo ujawnienia przedmiotu lub podstawy opodatkowania (art. 56 § 4 k.k.s.) oraz uchylanie się od opodatkowania przez nieujawnienie tych elementów (art. 54 k.k.s.). Odpowiedzialność ponosi osoba zajmująca się sprawami gospodarczymi podatnika. W praktyce najczęściej będzie to członek zarządu, przy czym takiej odpowiedzialności podlegać może również księgowy bezpośrednio odpowiedzialny w firmie za prowadzenie rozliczeń i składanie deklaracji.

Jak możemy pomóc

Prawidłowość składanych organowi deklaracji zależy od wiele różnych czynników, w tym między innymi od: terminowości składanych deklaracji, ich poprawności merytorycznej czy odpowiedniego udokumentowania realizowanych transakcji gospodarczych. Wspomniane czynniki mają również wpływ na wzrost lub spadek ryzyka wystąpienia czynności weryfikacyjnych prowadzonych przez organ podatkowy. Nasz Zespół Postępowań Podatkowych i Sądowych wspiera przedsiębiorców, w szczególności w następujących obszarach:

1.       weryfikacja dokumentacji, na podstawie której przygotowane zostały złożone deklaracje;

2.       opracowanie strategii procesowej na wypadek czynności sprawdzających lub kontroli, w tym wsparcie we wdrożeniu instrukcji i regulaminów wewnętrznych wspierających podatnika w bieżącym zarządzaniu ryzykiem podatkowym;

3.       wsparcie podczas czynności sprawdzających, kontroli podatkowych i kontroli celno-skarbowych;

4.       wsparcie w postępowaniach karno-skarbowych.