Zwolnienie dywidend z podatku u źródła bez wymogu statusu rzeczywistego właściciela – znaczenie interpretacji Dyrektora KIS

Warunek statusu rzeczywistego właściciela od wielu lat pozostaje jednym z kluczowych zagadnień w obszarze podatku u źródła, w szczególności w kontekście stosowania zwolnień przewidzianych w ustawie o CIT. Ustawodawca wprost warunkuje zwolnienie z podatku u źródła w odniesieniu do należności licencyjnych oraz odsetek. W praktyce organów podatkowych obserwować można jednak tendencję do rozszerzania tego wymogu również na zwolnienie dywidendowe, mimo że ustawa o CIT nie wskazuje wprost statusu rzeczywistego właściciela jako przesłanki zastosowania tego zwolnienia. Tendencja ta budzi istotne wątpliwości interpretacyjne i pozostaje przedmiotem sporów pomiędzy podatnikami a fiskusem. 

W interpretacji indywidualnej z 19 grudnia 2025 r. (sygn. 0111-KDIB2-1.4010.43.2022.8.BJ) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, wykonując prawomocne rozstrzygnięcia sądów administracyjnych, potwierdził, że zastosowanie zwolnienia z podatku u źródła przy wypłacie dywidendy na podstawie art. 22 ust. 4 ustawy o CIT nie może być uzależnione od posiadania przez jej odbiorcę statusu rzeczywistego właściciela. 

Stan faktyczny i argumentacja wnioskodawcy

Sprawa dotyczyła polskiej spółki kapitałowej, której jedynym udziałowcem była spółka niemiecka pełniąca funkcję holdingową w grupie kapitałowej. Podmiot ten osiągał przychody z tytułu posiadania udziałów w spółkach zależnych w Polsce i w Niemczech. Jako element stanu faktycznego sprawy wskazano, że odbiorca dywidendy nie prowadzi działalności operacyjnej.

Wątpliwość polskiej spółki dotyczyła tego, czy przy stosowaniu zwolnienia dywidendowego jednym z elementów wymagających weryfikacji jest ustalenie, czy niemiecki udziałowiec spełnia definicję rzeczywistego właściciela dywidendy. Podatnik wskazywał, że warunki zwolnienia zostały w ustawie o CIT sformułowane w sposób zamknięty, a ustawodawca świadomie nie przewidział w tym zakresie przesłanki statusu rzeczywistego właściciela. W ocenie spółki brak jest zatem podstaw do uznania, że przy zwolnieniu dywidendowym należy stosować rozwiązania właściwe dla innych kategorii należności objętych podatkiem u źródła.

Status rzeczywistego właściciela a zwolnienie dywidend z podatku: co uważał Dyrektor KIS a co orzekły sądy

W pierwotnie wydanej przez Dyrektora KIS interpretacji indywidualnej organ wskazał, że posiadanie przez odbiorcę dywidendy statusu jej rzeczywistego właściciela stanowi jeden z warunków do zastosowania zwolnienia od podatku u źródła. 

Powyższe rozstrzygnięcie organu zostało jednak w wyniku skargi wnioskodawcy uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi wyrokiem z 4 października 2022 r., sygn. akt I SA/Łd 505/22. Sąd wskazał w nim, że organ nie może poprzez wykładnię celowościową uzupełniać katalogu przesłanek zwolnienia o warunki, których ustawodawca wprost nie sformułował w treści art. 22 ust. 4 ustawy o CIT. Stanowisko to zostało również podtrzymane przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 13 sierpnia 2025 r., sygn. akt II FSK 1510/22. 

W następstwie prawomocnego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego Dyrektor KIS, ponownie rozpoznając sprawę, był zobowiązany uwzględnić ocenę prawną wyrażoną przez sąd i wydać interpretację odpowiadającą temu stanowisku. 

Co podejścia Dyrektora KIS oznacza dla przedsiębiorców? 

Choć treść wydanej po wyrokach interpretacji jest niewątpliwie sukcesem wnioskodawcy, nie należy jej utożsamiać z powszechną praktyką fiskusa.  Dyrektor KIS został procesowo związany oceną prawną sądu w tej konkretnej sprawie, co zmusiło go do odstąpienia od jego dotychczasowej linii interpretacyjnej. W szerszym kontekście problematyka ta wciąż pozostaje przedmiotem sporów. Orzecznictwo sądów administracyjnych, w tym samego Naczelnego Sądu Administracyjnego, nie jest w tym zakresie w pełni jednolite – w niektórych wyrokach pojawiają się stanowiska wywodzące wymóg badania statusu rzeczywistego właściciela dywidend z ogólnych zasad prawa unijnego lub klauzuli nadużycia prawa.

Zasady opodatkowania dywidend wypłacanych za granicę i jak możemy Państwu pomóc

Organy podatkowe nadal zasadniczo prezentują stanowisko, że posiadanie przez odbiorcę dywidendy statusu jej rzeczywistego właściciela jest jednym z wymogów zastosowania zwolnienia od podatku u źródła, a jego weryfikacja jest niezbędnym elementem dochowania przez płatnika należytej staranności. 

Tym samym zagadnienie to będzie kształtowane kolejnymi orzeczeniami i interpretacjami. 

W naszej ocenie prezentowane przez organy podatkowe stanowisko jest niezgodne z obowiązującymi przepisami Dyrektywy Rady UE 2011/96/UE z 30 listopada 2011 r. oraz ustawy o CIT. Warunek, aby odbiorca płatności posiadał status jej rzeczywistego właściciela został wyraźnie wskazany wyłącznie w odniesieniu do odsetek i należności licencyjnych. Brak analogicznych regulacji w przypadku zwolnienia dywidendowego jednoznacznie oznacza, że ustawodawca nie przewidział takiego wymogu.  

Gdyby ustawodawca zamierzał uzależnić możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku u źródła przy wypłacie dywidendy od posiadania przez udziałowca statusu rzeczywistego właściciela, niewątpliwie wskazałby to wprost w treści przepisów. Próba narzucenia takiego warunku pośrednio czy w drodze analogii jest nieuzasadniona. 

W tym kontekście  wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego należy ocenić jako pozytywny sygnał. 

***

Jeżeli potrzebują Państwo wsparcia w zakresie tego, jak bezpiecznie zastosować zwolnienie podatkowe dla dywidend w podatku u źródła lub obniżoną stawkę podatku u źródła, zapraszamy do kontaktu. Chętnie podzielimy się z Państwem naszym doświadczeniem.