Weryfikacja jakości sprzedaży a moment powstania obowiązku podatkowego w VAT dla bonusów

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 4 marca 2026 r., 

sygn. akt : I FSK 1367/23 

Czego dotyczyła sprawa? 

Spółka będąca dealerem pojazdów samochodowych [dalej: Spółka] wystąpiła z wnioskiem o interpretację, aby upewnić się czy dobrze rozpoznaje moment powstania obowiązku podatkowego dla celów VAT z tytułu wykonywanych usług na rzecz Dystrybutora. We wniosku wyjaśniła, że usługi przyjmowane są częściowo oraz w związku z ich świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności. 

Zgodnie z umową z Dystrybutorem, Spółce przysługują marże oraz bonusy, które są uzależnione od realizacji ustalonych z góry planów sprzedaży oraz celów jakościowych, a także powiązane z aktywnością, zaangażowaniem i skutecznością działania całej firmy.  

Spółka wyjaśniła, że bonus staje się należny, dopiero gdy Dystrybutor zweryfikuje przygotowane sprawozdanie z realizacji planów sprzedaży oraz celów jakościowych za dany okres i potwierdzi kwotę bonusu. Na tej podstawie wystawiana jest następnie faktura VAT.

Pytania we wniosku o interpretację indywidualną dotyczyły kwestii ustalenia: 

1. 1. w jakim momencie powstaje obowiązek podatkowy dla celów VAT z tytułu wykonania przez Spółkę usług na rzecz Dystrybutora przy założeniu, że usługi przyjmowane są przez Dystrybutora częściowo? 
   2. W jakim momencie powstaje obowiązek podatkowy dla celów VAT z tytułu wykonania przez Spółkę usług na rzecz Dystrybutora przy założeniu, że w związku z ich świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń? 

Odnośnie pytania nr 1, zgodnie ze stanowiskiem Spółki (odwołując się do treści art. 19a ust. 2 ustawy o VAT) obowiązek podatkowy powstanie w momencie częściowego wykonania usługi, ale pod warunkiem spełnienia łącznie dwóch przesłanek: i) usługa została częściowo przyjęta oraz ii) dla tej części została określona zapłata. 

W opisanym stanie faktycznym będzie to moment finalnego zatwierdzenia sprawozdania z realizacji założonych planów i celów. 

Jeżeli chodzi o pytanie nr 2, Spółka uważa, że z przepisów ustawy o VAT nie wynika, w jaki sposób powinny być ustalane okresy rozliczeniowe. Nie ma również wymogu, aby okresy rozliczeniowe były regularne. Odnosząc się do przedstawionego stanu faktycznego Spółka wskazała, że zgodnie z umową z Dystrybutorem rozliczanie wykonanych usług będzie następowało po zakończeniu kwartału albo roku, natomiast finalne zatwierdzenie wykonanych prac będzie równoznaczne z ostatnim dniem okresu rozliczeniowego. A zatem, obowiązek podatkowy powstanie w dniu, w którym Spółka dowie się jaka jest wysokość należnego jej wynagrodzenia. 

Przebieg sprawy 

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wydanej interpretacji indywidualnej (0114-KDIP4-3.4012.555.2022.2.JJ) stwierdził, że stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe. 

Zdaniem Dyrektora KIS: „(…) dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą faktycznego jej dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy o podatku od towarów i usług określają wprost taki moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych pozostają bez znaczenia dla ww. celów, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.” 

Organ podatkowy uzasadniał, iż sposób techniczny rozliczeń pomiędzy stronami zawartej umowy, nie ma w tym przypadku znaczenia. A zatem, nie można powiązać finalnego zatwierdzenia sprawozdania z realizacji usługi przez Dystrybutora z momentem powstania obowiązku podatkowego w VAT. 

Sprawa trafiła do WSA w Gdańsku (I SA/Gd 1431/22,), który uchylił zaskarżoną interpretację, przyznając rację Spółce. W ocenie sądu, podatnik, który nie zna podstawy opodatkowania, nie ma możliwości ustalenia wysokości podatku, który powinien uwzględnić w rozliczeniu za dany okres. 

WSA w swojej argumentacji odniósł się do ważnego wyroku TSUE z dnia 2 maja 2019 r. w sprawie C-224/18 (Budimex S.A.), który pomimo, że dotyczył branży budowlanej, zdaniem Sądu ma znaczenie również dla tej sprawy. 

WSA, podążając za wyrokiem TSUE podkreślił, że formalny odbiór usługi może być uważany za moment, w którym usługa ta została wykonana, jeżeli:  „po pierwsze, formalność odbioru została uzgodniona przez strony w umowie wiążącej je postanowieniami umownymi odzwierciedlającymi rzeczywistość gospodarczą i handlową w dziedzinie, w której usługa jest wykonywana i po drugie, formalność ta stanowi materialne zakończenie usługi i ustala ostatecznie wysokość należnego świadczenia wzajemnego.” 

Dyrektor KIS wniósł skargę kasacyjną na powyższy wyrok. 

Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego 

Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną organu. 

W ustnym uzasadnieniu wyroku, NSA zaprezentował stanowisko, zgodnie z którym z uwagi na rzeczywistość gospodarczą i handlową w sieciach dealerskich, gdzie oprócz wolumenu sprzedaży liczy się również atmosfera towarzysząca sprzedaży, zadowolenie klienta oraz jakość usług, sąd I instancji prawidłowo powiązał moment powstania obowiązku podatkowego z informacją zwrotną od Dystrybutora o przyznaniu bonusu oraz o jego wysokości. 

Dopiero ta informacja zwrotna od Dystrybutora urzeczywistnia wykonanie usługi. 

NSA przyznał również rację WSA, że tezy zawarte w przytoczonym wyroku TSUE mają charakter uniwersalny i znajdują zastosowanie także w przedmiotowej sprawie. 

Znaczenie w VAT 

Jak widać, kwestia ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku przyjęcia częściowego wykonania usługi jak również zakończenia jej świadczenia, gdy strony umowy zawarły dodatkowe postanowienia warunkujące jej odbiór i wpływające na wysokość wynagrodzenia, wciąż budzi kontrowersje.  

Wydawać by się mogło, że przytoczony w niniejszym opracowaniu wyrok TSUE i wydawane na jego podstawie orzeczenia krajowe, w tym omawiany wyrok WSA i NSA, uporządkują tę kwestię. Jednakże wciąż na tym pierwszym etapie weryfikacji przyjętych założeń co do rozliczenia transakcji podatnicy mogą się spodziewać wydania w ich indywidualnej sprawie interpretacji, która nie będzie dla nich korzystna.