Moment ujęcia korekty w przypadku błędu w ilości lub cenie nabywanych towarów

Jeżeli faktura od początku nie odzwierciedla rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, ponieważ dokumentuje zawyżoną ilość towarów, to w tej części nie powstaje prawo  
do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to przysługuje wyłącznie w zakresie,  
w jakim faktura dokumentuje rzeczywistą transakcję. Dopuszczenie w takim przypadku bieżącej korekty prowadziłoby do czasowego korzystania z prawa do odliczenia  
na podstawie nierzetelnej faktury. 

Stan faktyczny  

Spółka wystąpiła o wydanie interpretacji w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług. We wniosku wskazała, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie dystrybucji opon.  

W prowadzonej przeze Spółkę działalności zdarzają się korekty podatku naliczonego, wynikające głównie z błędów w ilości lub cenie nabywanych towarów i usług. W takich przypadkach pracownicy spółki nawiązują korespondencję z dostawcami, aż do ustalenia, że doszło do pomyłki. Zwykle inicjatorem ustaleń jest spółka, choć zdarzają się sytuacje, w których błąd wykrywa dostawca i samodzielnie wystawia fakturę korygującą.  
W przypadku oczywistych pomyłek spółka akceptuje korektę, wprowadzając ją do systemu księgowego. 

Na podstawie powyższego spółka we wniosku o interpretacja zadała następujące pytania: 

1. 1. Czy w przypadku błędu/pomyłki w ilości albo w cenie kupowanych towarów lub usług, co do których fakt wystąpienia błędu lub pomyłki był uzgadniany w formie korespondencji elektronicznej pomiędzy spółką oraz dostawcą (jedna ze stron wychwyciła błąd/pomyłkę – druga strona uzna błąd/pomyłkę) właściwą datą obniżenia podatku naliczonego będzie miesiąc, w którym dojdzie do uznania błędu/pomyłki przez ostatnią ze stron?  
   2. Czy w przypadku błędu lub pomyłki w ilości albo w cenie kupowanych towarów lub usług, w sytuacji wyjątkowej, w przypadku, gdy dostawca wystawi oraz wyśle fakturę korygującą do spółki bez żadnej uprzedniej komunikacji, a ta uzna ją poprzez wprowadzenie do systemu księgowego z uwagi na jej oczywistość, właściwą datą obniżenia podatku naliczonego będzie miesiąc, w którym dostawca dostarczył fakturę korygującą do spółki?  

Zdaniem spółki odnośnie do pierwszego pytania właściwą datą obniżenia podatku naliczonego będzie miesiąc, w którym dojdzie do uznania błędu/pomyłki przez ostatnią ze stron, natomiast w przypadku pytania drugiego, będzie to miesiąc, w którym dostawca dostarczył fakturę korygującą do spółki. 

Dyrektor KIS w interpretacji z dnia 17 grudnia 2021 r. (sygn. 0111-KDIB3-1.4012.549.2021.2.KO) uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe wskazując, że w przypadku błędu lub pomyłki w zakresie ilości lub ceny nabywanego przez spółkę towaru czy usługi, dokumentujące je faktury od samego początku zawierają dane niezgodne z rzeczywistością i wówczas ma zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. Przepis ten, przewiduje, że nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne stwierdzające czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. Dlatego też organ stanął na stanowisku, że w takich wypadkach wystąpi obowiązek skorygowania faktury pierwotnej “wstecz”.  

Wyjątkiem będą jedynie sytuacje, kiedy korekta będzie związana z przyczyną, która wystąpiła już po dokonaniu dostawy, wówczas korekta będzie odbywała się “na bieżąco”. 

Następnie sprawa trafiła do WSA w Warszawie, który w wyroku z dnia 28 października 2022 r. (sygn. III SA/Wa 440/22) nie zgodził się ze stanowiskiem organu i uchylił zaskarżoną interpretację.  

W uzasadnieniu Sąd podzielił zarzut spółki dotyczący błędnej interpretacji art. 88 ust. 3a pkt 4 u.p.t.u. Jednocześnie uznał, że spółka nie miała racji twierdząc, że przepis ten nie ma zastosowania do faktur tzw. jednopozycyjnych, a jedynie takich faktur, które obejmują kilka elementów.  

W ocenie sądu organ nie dostrzegł, że powołany przez niego przepis w istocie stanowi podstawę prawną do kwestionowania przez organy podatkowe prawa do odliczenia VAT naliczonego podatnikowi, który nabył towar lub usługę od nieuczciwego podmiotu lub z innego powodu uczestniczył w tzw. karuzeli podatkowej. Co do zasady tyczy się on więc sytuacji, kiedy faktura została wystawiona w celu nadużycia prawa do odliczenia podatku VAT lub wyłudzenia tego podatku i ma związek z dokonywaniem transakcji w jakimś stopniu niezgodnych z rzeczywistością.  

Przepis nie powinien być stosowany na zasadzie automatyzmu do dokumentów, które zawierają informacje błędnie podane w sposób omyłkowy. Do takich bowiem przypadków zastosowanie winien mieć raczej art. 29a ust. 10 pkt 2 i 3, 11, 13 i 14 u.p.t.u., których organ w swych rozważaniach nie wziął pod uwagę, a które tyczą się bezpośrednio problemu obniżenia podstawy opodatkowania w związku z błędami zaistniałymi przy zawieraniu transakcji i wystawianiu potwierdzających je dokumentów, co było zasadniczym problemem poruszonym w pytaniu.  

Stanowisko NSA 

Rozpoznając sprawę (wyrok NSA z dnia 13 stycznia 2026 r., sygn. I FSK 211/23) NSA przychylił się do argumentacji organu, w konsekwencji uchylił zaskarżony wyrok sądu  
I instancji i oddalił skargę spółki.  

W uzasadnieniu wskazał, że spór dotyczył sposobu dokonania korekty w przypadku pomyłek lub błędów w ilości bądź cenie nabywanych towarów i usług, niezależnie od tego, czy ich wystąpienie było uzgodnione między stronami transakcji. Istota sporu sprowadzała się do rozstrzygnięcia czy skutki tych błędów należy rozliczać na bieżąco czy wstecznie. 

NSA przychylił się do stanowiska organu, zgodnie z którym pomyłki polegające na zawyżeniu ilości towarów lub usług powodują, że faktura nie odzwierciedla rzeczywistych zdarzeń gospodarczych w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a u.p.t.u. W ocenie NSA, skoro już w chwili wystawienia faktury nie odzwierciedlała ona rzeczywistego zdarzenia gospodarczego w części dotyczącej zawyżonej ilości towarów, to w tej części nie powstało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Wynika to z zasad ogólnych u.p.t.u. oraz podatku od wartości dodanej, zgodnie z którymi prawo do odliczenia przysługuje wyłącznie w zakresie rzeczywistej transakcji.