Czy zmiana nabywcy po przedpłacie wymaga korekty faktury?

Wyrok NSA z 3 czerwca 2026 r., sygn. I FSK 1321/25.

Czego dotyczyła sprawa?

Spółka zawarła z brytyjskim kontrahentem (kupującym) umowę ramową w standardzie EFET na sprzedaż energii elektrycznej, a następnie na jej podstawie kontrakt indywidualny obejmujący dostawy energii w latach 2019–2020. W związku z planowanym wyjściem Wielkiej Brytanii z Unii Europejskiej strony zawarły porozumienie, na mocy którego kupujący mógł przenieść swoje prawa i obowiązki z umowy na podmiot irlandzki lub polski. Jednocześnie kupujący uiścił z góry całość należności za dostawy energii objęte kontraktem, a spółka wystawiła w dniu 25 września 2019 r. fakturę z adnotacją „odwrotne obciążenie”, wskazując, że dostawa nie podlega opodatkowaniu VAT na terytorium Polski.

Spółka zapytała organ interpretacyjny o dwie kwestie:

• po pierwsze, czy w przedstawionym stanie faktycznym prawidłowo rozpoznała obowiązek podatkowy w momencie wystawienia faktury oraz uznała, że miejscem opodatkowania dostawy energii elektrycznej udokumentowanej wystawioną fakturą jest terytorium Wielkiej Brytanii,
• po drugie, czy w przypadku cesji umowy na rzecz polskiego odbiorcy będzie zobowiązana do skorygowania wystawionej faktury i opodatkowania transakcji stawką krajową od momentu cesji.

Zdaniem spółki obowiązek korekty faktury nie powstał. Faktura odzwierciedlała rzeczywisty stan faktyczny na dzień jej wystawienia i nie zawierała żadnego błędu. Cesja miała charakter odrębnej transakcji między kupującym a nowym podmiotem, pozostającej bez wpływu na rozliczenia między spółką a kupującym.

Stanowisko DKIS

Dyrektor KIS w interpretacji z 7 lutego 2020 r. (sygn. 0114-KDIP1-2.4012.671.2019.1.KT) przyznał spółce rację w zakresie pytania pierwszego, natomiast zakwestionował jej stanowisko co do korekty faktury.

W ocenie organu, skoro w miejsce brytyjskiego kupującego wstępuje podmiot z siedzibą w Polsce, zmienia się miejsce dostawy towaru, a więc dostawa staje się dostawą krajową, podlegającą opodatkowaniu VAT w Polsce. Organ uznał, że faktura wystawiona na kupującego zawiera dane dotyczące okresu i ilości dostarczanej energii, które od momentu cesji będą nieaktualne, skoro kupujący nie będzie już odbiorcą tej energii. W konsekwencji spółka powinna skorygować fakturę pierwotną, obejmując korektą wartość „zwróconych” towarów, choć organ przyznał, że ze względu na specyfikę energii elektrycznej, jej faktyczny zwrot nie jest możliwy.

Stanowisko WSA

Sprawa trafiła do WSA w Warszawie, który dwukrotnie rozpoznawał skargę spółki. Ostatecznie w wyroku z 24 kwietnia 2025 r. (sygn. III SA/Wa 586/25) sąd uchylił zaskarżoną interpretację, nie podzielając stanowiska organu.

WSA wskazał, że w sprawie nie zaistniała żadna z przesłanek wystawienia faktury korygującej określonych w art. 106j ust. 1 u.p.t.u. Cena sprzedaży pozostała niezmieniona, nie doszło do udzielenia rabatu ani zwrotu towaru, a faktura pierwotna nie zawierała jakiegokolwiek błędu ani pomyłki. Sąd podkreślił, że w wyniku cesji doszło de facto do dwóch odrębnych dostaw tego samego towaru – najpierw ze spółki na rzecz kupującego, a następnie z kupującego na rzecz odbiorcy krajowego. Cesja nie unieważniła pierwotnej umowy, lecz stanowiła odrębną transakcję między drugim i trzecim podmiotem w łańcuchu. Skoro zatem kupujący skutecznie nabył prawo do rozporządzania energią jak właściciel, mógł je następnie przenieść na kolejny podmiot. Faktura wystawiona przez spółkę dokumentowała transakcję między spółką a kupującym i przez cały czas odzwierciedlała rzeczywistość. Sposób, w jaki kupujący następnie rozdysponował nabytą energią, pozostawał poza sferą prawnych obowiązków spółki.

Stanowisko NSA

NSA oddalił skargę kasacyjną organu podatkowego, podzielając wykładnię przyjętą przez sąd pierwszej instancji.

Sąd zwrócił uwagę na pewne nieścisłości terminologiczne. Po pierwsze strony transakcji posłużyły się pojęciem „cesji”, jednak w rzeczywistości z klasyczną cesją wierzytelności nie mieliśmy w tej sprawie do czynienia. W ocenie NSA, uwzględniając autonomię prawa podatkowego względem prawa cywilnego, opisaną umowę należy potraktować jako odrębną, nową umowę między kupującym a polskim odbiorcą. Przedmiot tej umowy był co prawda tożsamy z przedmiotem umowy pierwotnej, jednak wszystkie pozostałe warunki były już odmienne. W konsekwencji zaistniały podstawy do wystawienia przez kupującego nowej faktury na odbiorcę krajowego, a nie do korygowania przez spółkę faktury pierwotnej wystawionej na kupującego.

NSA potwierdził tym samym, że przepisy u.p.t.u. nie kreują obowiązku korekty faktury w sytuacji, gdy po uiszczeniu przedpłaty i wystawieniu faktury zmienił się wyłącznie podmiot będący ostatecznym odbiorcą towaru. Faktura podlegałaby skorygowaniu do zera jedynie wówczas, gdyby obie strony pierwotnej umowy zgodnie z niej odstąpiły, a w tym przypadku taka sytuacja jednak nie miała miejsca.

Podsumowując najważniejsze tezy wyroku:

• Sama zmiana ostatecznego odbiorcy energii po dokonaniu przedpłaty nie wymaga wystawienia faktury korygującej.
• Faktura była prawidłowa w chwili wystawienia – dokumentowała rzeczywistą transakcję i otrzymaną przedpłatę od pierwotnego nabywcy.
• Brak przesłanek do korekty z art. 106j ust. 1 u.p.t.u. – nie doszło do zwrotu zapłaty, zwrotu towaru, zmiany ceny ani błędu na fakturze.
• Nie doszło również do zmiany stron umowy zawartej między pierwszymi dwoma podmiotami, ale do odrębnej transakcji i zawarcia nowej umowy między kolejnymi nabywcami.
• Znaczenie ma stan na dzień wystawienia faktury – późniejsze zmiany po stronie nabywcy nie wpływają na prawidłowość pierwotnego rozliczenia VAT.

Znaczenie dla VAT

Wyrok dostarcza cennych wskazówek podatnikom działającym na rynku obrotu energią elektryczną oraz w innych branżach, w których dochodzi do łańcuchowego obrotu towarami z przedpłatą. Potwierdza on, że faktura VAT dokumentuje rzeczywistość istniejącą na dzień jej wystawienia i nie podlega korekcie tylko dlatego, że pierwotny nabywca przeniósł prawo do towaru na kolejny podmiot. Obowiązek korekty powstaje wyłącznie w przypadkach enumeratywnie wymienionych w art. 106j ust. 1 u.p.t.u. Orzeczenie wskazuje też na praktyczne znaczenie prawidłowej kwalifikacji umów na gruncie prawa podatkowego, posłużenie się pojęciem „cesji” w dokumentacji kontraktowej nie przesądza o tym, jak dana czynność zostanie zakwalifikowana dla celów VAT.