Ceny transferowe w gospodarce cyfrowej – wnioski z Netflix India

Ceny transferowe w gospodarce cyfrowej to obszar, w którym sprawdzone od lat schematy coraz częściej zawodzą. Modele biznesowe oparte na technologiach cyfrowych wymykają się klasycznym schematom analizy: globalny zasięg, dominujące znaczenie wartości niematerialnych i ograniczona obecność fizyczna utrudniają właściwą alokację zysków między podmiotami powiązanymi na rynku międzynarodowym.

Dobrym przykładem jest sprawa Netflix India (India vs Netflix Entertainment Services India LLP, ITA No. 6857/Mum/2024), pokazująca, jak organy podatkowe adaptują dotychczasowe podejście do realiów cyfrowych.

Netflix India – o co toczył się spór o ceny transferowe?

Netflix India działa jako niewyłączny dystrybutor platformy Netflix w Indiach – odpowiada za marketing, sprzedaż subskrypcji i obsługę klientów, ale nie posiada ani nie rozwija własności intelektualnej. W zamian przekazuje opłatę dystrybucyjną podmiotowi powiązanemu i osiąga stabilną, relatywnie niską rentowność.

Na pierwszy rzut oka stan faktyczny wskazuje na typowe, rutynowe funkcje dystrybutora. Problem polega jednak na tym, że funkcje te dotyczyły technologii cyfrowych. To skłoniło organ podatkowy do założenia, że faktyczna rola spółki musiała być szersza i obejmowała nie tylko dystrybucję, ale również budowanie rynku oraz wartości marki w Indiach.

Organ uznał, że spółka korzystała z licencji na treści i technologie udzielonych przez podmioty powiązane. W konsekwencji odrzucił klasyfikację Netflix India jako dystrybutora o ograniczonym ryzyku i przyjął, że zamiast opłaty dystrybucyjnej spółka powinna uiszczać opłatę licencyjną. Co to oznacza?

Zasada ceny rynkowej 2.0 – jak cyfryzacja zmienia jej stosowanie

Sprawa dobrze pokazuje, jak zmienia się podejście do zasady ceny rynkowej w dobie cyfryzacji. W modelach cyfrowych samo pojawienie się aspektu technologii nie oznacza jeszcze, że podmiot tworzy wartość lub powinien być wynagradzany jak właściciel własności intelektualnej.

W praktyce warto pamiętać, że:

• obecność technologiczna w danym kraju nie musi oznaczać, że lokalna spółka kontroluje lub współtworzy technologię,
• dostęp do platformy cyfrowej nie jest równoznaczny z uzyskaniem licencji do własności intelektualnej,
• działania marketingowe i sprzedażowe nie zawsze oznaczają tworzenie wartości niematerialnych.

Takie założenia przyjął jednak organ podatkowy. Szczęśliwie dla podatnika, trybunał rozstrzygający sprawę spojrzał na cyfrowy łańcuch wartości szerzej i nie podzielił tego podejścia. Uznał, że brak udziału Netflix India w tworzeniu wartości niematerialnych wyklucza przypisywanie spółce dochodów charakterystycznych dla właścicieli technologii czy treści.

W konsekwencji sprawa została rozstrzygnięta na korzyść Netflix India i trybunał potwierdził, że spółka działa jako dystrybutor o ograniczonym ryzyku.

Perspektywa polska – te same pytania, inny przepis

Choć orzeczenie zapadło w Indiach, mechanizm sporu jest w pełni przenoszalny na grunt polski. Zasada ceny rynkowej wynika z art. 11c ust. 1 ustawy o CIT, a uprawnienie organu do uznania, że w porównywalnych okolicznościach podmioty niepowiązane zawarłyby inną transakcję lub nie zawarłyby jej wcale – z art. 11c ust. 4. To właśnie ten przepis stanowi polski odpowiednik ryzyka recharakteryzacji, które zmaterializowało się w sprawie Netflix India.

Katalog metod weryfikacji zawiera art. 11d ustawy o CIT, a obowiązek sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych – art. 11k i nast. Punktem odniesienia dla wykładni pozostają natomiast Wytyczne OECD w sprawie cen transferowych, w szczególności rozdział VI poświęcony wartościom niematerialnym i analizie DEMPE.

Ceny transferowe w modelach cyfrowych – 6 praktycznych kroków

W modelach cyfrowych granica między działalnością operacyjną a tworzeniem wartości bywa cienka. Nadal można ją jednak uchwycić – pod warunkiem przeprowadzenia rzetelnej analizy biorącej pod uwagę przepisy podatkowe o cenach transferowych.

Co warto zrobić?

1. Rzetelna charakterystyka profilu funkcjonalnego

Punktem wyjścia powinna być dokładna analiza funkcji, aktywów i ryzyk. Przykład Netflix India pokazuje, że samo wykonywanie lokalnych działań sprzedażowych, marketingowych czy technicznych nie przesądza o tym, że podmiot nie tworzy kluczowej wartości w grupie.

Niezbędne jest wykazanie, czy lokalna spółka rzeczywiście podejmuje decyzje strategiczne, kontroluje ryzyko gospodarcze i ma wpływ na najważniejsze elementy modelu biznesowego.

2. Jasne ustalenie właściciela własności intelektualnej

W modelach cyfrowych szczególnego znaczenia nabiera ustalenie, kto faktycznie dysponuje prawami do technologii, treści oraz marki. Jeżeli lokalna spółka nie kontroluje tych elementów ani nie uczestniczy w ich tworzeniu, nie powinny być do niej przypisywane dochody właściwe dla właściciela wartości niematerialnych.

Jest to istotne zwłaszcza w przypadku grup, w których technologia jest rozwijana centralnie, a lokalne podmioty odpowiadają głównie za sprzedaż, marketing lub kontakt z użytkownikami.

3. Rola analizy DEMPE

Funkcje związane z rozwojem, ulepszaniem, utrzymaniem, ochroną i użytkowaniem własności intelektualnej (funkcje DEMPE) powinny być centralnym elementem analizy. To właśnie one pomagają ustalić, gdzie faktycznie powstaje wartość ekonomiczna związana z własnością intelektualną.

Nawet w przypadku zaawansowanych technologicznie modeli biznesowych nie wystarczy wskazać, że lokalna spółka „korzysta” z technologii. Kluczowe jest to, czy ma realny wpływ na jej rozwój, utrzymanie, ochronę lub komercyjne wykorzystanie.

4. Oddzielenie technologii od własności ekonomicznej

Istotne jest rozróżnienie między kluczową technologią, taką jak algorytmy, platforma czy treści, a infrastrukturą pomocniczą, np. urządzeniami technicznymi. Mylenie tych elementów może prowadzić do błędnej kwalifikacji profilu podmiotu, a w konsekwencji do nieprawidłowych rozliczeń pomiędzy podmiotami powiązanymi.

W opisywanej sprawie organ argumentował, że Netflix India odgrywa istotną rolę w tworzeniu łańcucha wartości, ponieważ korzysta z urządzeń Open Connect Appliances zainstalowanych u dostawców usług internetowych. Trybunał zgodził się jednak z podatnikiem, że urządzenia te pełniły funkcję techniczną i służyły optymalizacji przepustowości. Nie stanowiły natomiast kluczowych aktywów technologicznych.

To ważna wskazówka dla biznesu cyfrowego: sama obecność infrastruktury technicznej nie oznacza jeszcze własności ekonomicznej technologii.

5. Dobór właściwej metody cen transferowych

Trybunał potwierdził, że metoda marży transakcyjnej netto (TNMM) może być właściwa dla dystrybutorów cyfrowych o ograniczonym ryzyku, nawet jeśli brak jest idealnych podmiotów porównywalnych. W praktyce oznacza to, że nie zawsze konieczne jest znalezienie podmiotów działających w identycznej branży.

Kluczowe znaczenie ma podobieństwo funkcjonalne. Jeżeli analizowany podmiot pełni rutynowe funkcje dystrybucyjne i nie kontroluje kluczowych wartości niematerialnych, porównanie powinno koncentrować się na jego rzeczywistym profilu, a nie wyłącznie na cyfrowym charakterze całego modelu biznesowego.

6. Ograniczenie ryzyka recharakteryzacji

Organy podatkowe mogą próbować zmieniać charakter transakcji, szczególnie w środowisku cyfrowym, gdzie modele biznesowe są złożone i często trudniejsze do jednoznacznej kwalifikacji. Właśnie dlatego tak istotna jest spójność pomiędzy umowami, rzeczywistą działalnością oraz analizą DEMPE.

Najlepszą ochroną jest rzetelna dokumentacja cen transferowych, która jasno pokazuje rolę poszczególnych podmiotów w grupie i potwierdza, że sposób rozliczeń odpowiada rzeczywistej treści ekonomicznej transakcji.

Podsumowanie: ceny transferowe w gospodarce cyfrowej

Fundamenty cen transferowych pozostają niezmienne – kluczowa jest rzeczywista treść ekonomiczna. Jednak złożoność modeli cyfrowych sprawia, że coraz trudniej przełożyć je na klasyczne ramy analizy. Sprawa Netflix India pokazuje, że dobrze udokumentowany profil funkcjonalny potrafi obronić się nawet wtedy, gdy organ podatkowy próbuje wyprowadzić z „cyfrowości” modelu daleko idące wnioski.

Jeżeli Twoja grupa działa w modelu platformowym, subskrypcyjnym lub opartym na treściach cyfrowych, warto zweryfikować, czy dokumentacja odzwierciedla faktyczny rozkład funkcji DEMPE.

Skontaktuj się z nami, aby omówić analizę profilu funkcjonalnego i przygotowanie dokumentacji cen transferowych dla Twojej grupy.