Ceny transferowe a osoby fizyczne – co muszą wiedzieć członkowie zarządu, wspólnicy i kluczowi menedżerowie

Ceny transferowe kojarzą się głównie z międzynarodowymi grupami kapitałowymi i transakcjami na wiele milionów złotych. Tymczasem ceny transferowe dotyczą także osób fizycznych. Przepisy obowiązują zarówno w ustawie o CIT, jak i w ustawie o PIT, i w obu mają niemal identyczne brzmienie. Członek zarządu, wspólnik lub kluczowy menedżer może więc mieć obowiązki w cenach transferowych i ryzyka w PIT. Dotyczy to sytuacji, w których świadczy usługi na rzecz spółki, pożycza jej pieniądze albo otrzymuje od niej nieodpłatne świadczenia.

Artykuł powstał na podstawie piątego odcinka cyklu TP Chat. Udział w nim wzięły Magdalena Dymkowska, partner w zespole cen transferowych, oraz Anna Misiak, partner i szefowa zespołu podatków dochodowych od osób fizycznych.

Ceny transferowe w PIT – dlaczego dotyczą osób fizycznych?

Podatnicy wiedzą już, że ceny transferowe obejmują nie tylko korporacje, ale też małe i średnie przedsiębiorstwa. Wciąż jednak niewiele osób wie, że przepisom podlegają również osoby fizyczne. Regulacje z ustawy o CIT przeniesiono do ustawy o PIT praktycznie jeden do jednego. To nie przypadek, bo udziałowcami spółek bardzo często są osoby fizyczne. Między nimi a spółką (a także między spółką a członkami jej zarządu) dochodzi do wielu transakcji, którymi organy podatkowe mogą się zainteresować.

Kiedy osoba fizyczna jest podmiotem powiązanym ze spółką?

Definicja podmiotów powiązanych jest w ustawach o podatkach dochodowych bardzo szeroka. Członkowie zarządu są powiązani ze spółką, a udziałowcy stają się podmiotami powiązanymi, gdy posiadają co najmniej 25% udziałów.

Najwięcej wątpliwości budzi pojęcie wywierania znaczącego wpływu, czyli faktycznej zdolności do wpływania na kluczowe decyzje gospodarcze spółki. Tu zaczyna się szara strefa. Dyrektor operacyjny, dyrektor sprzedaży czy inna osoba na kluczowym stanowisku może spełnić definicję podmiotu powiązanego, jeśli realnie wpływa na strategię firmy. W takim przypadku konsekwencje podatkowe są dla niej takie same jak dla członka zarządu.

Progi dokumentacyjne i obowiązek TPR – rynkowość obowiązuje zawsze

Wielu podatników wiąże ceny transferowe wyłącznie z obowiązkiem dokumentacyjnym. Uznają, że skoro progi nie zostały przekroczone, problemu nie ma. To błąd. Zasada rynkowości dotyczy wszystkich transakcji między podmiotami powiązanymi, niezależnie od ich wartości. Organ podatkowy może zbadać warunki każdej takiej transakcji. Jeśli uzna, że nie były rynkowe, może oszacować dochód.

Dodatkowe obowiązki pojawiają się po przekroczeniu progów dokumentacyjnych. Wartości liczy się za rok podatkowy.

Po przekroczeniu progu podatnik musi przygotować lokalną dokumentację cen transferowych, która wykazuje rynkowość stosowanych cen. Musi też zaraportować transakcję w informacji o cenach transferowych (TPR). Lokalną dokumentację przygotowuje się do końca 10. miesiąca po zakończeniu roku podatkowego, a informację TPR składa do końca 11. miesiąca. Przy roku podatkowym pokrywającym się z kalendarzowym są to odpowiednio koniec października i koniec listopada. Warto też sprawdzić, czy nie ma zastosowania któreś ze zwolnień. Nawet podatnicy korzystający z tzw. zwolnienia krajowego, którzy nie muszą sporządzać lokalnej dokumentacji, mają w ograniczonym zakresie obowiązek złożenia TPR.

TPR-P składany przez osobę fizyczną

Informacje TPR nie są domeną wyłącznie spółek. Podatnicy PIT składają formularz TPR-P, a z doświadczeń ekspertek wynika, że osoby fizyczne składają go co roku blisko 3 tys. razy. Obowiązuje zasada symetrii. Jeśli spółka wykazuje w swoim TPR transakcję z udziałowcem, prezesem albo członkiem zarządu, ta osoba powinna co do zasady zaraportować tę samą transakcję we własnej informacji TPR.

Usługi zarządcze członka zarządu – na co patrzy organ w cenach transferowych?

W relacjach między spółką a członkami zarządu lub udziałowcami najczęściej pojawiają się usługi zarządcze, strategiczne i wsparcia (management services). Są to usługi niematerialne, łatwe do opisania w umowie. Dlatego organy podatkowe mają je na radarze, a kontrole są coraz lepiej ukierunkowywane przez KAS.

Benefit test i racjonalność ekonomiczna

Przy weryfikacji usług niematerialnych kluczowe jest to, czy ich nabycie było w ogóle zasadne. Liczy się też, czy spółka faktycznie osiągnęła korzyść albo mogła ją osiągnąć. Tylko wtedy transakcja ma ekonomiczne i biznesowe uzasadnienie. Obie strony muszą umieć wykazać, jakie usługi świadczono, jakie są dowody ich wykonania i jakie korzyści były prawdopodobne w momencie ich nabywania. W rozmowach z przedstawicielami Ministerstwa Finansów najczęściej powraca jedno słowo: racjonalność.

Stawką jest przede wszystkim możliwość zaliczenia wydatków na usługi do kosztów uzyskania przychodów spółki. Bez tego mogą one zostać uznane za wydatki niestanowiące kosztów podatkowych.

Ryzyko duplikacji usług

Organ zapyta, czy spółka potrzebowała danych usług i czy mogła je kupić od podmiotu niepowiązanego. Sprawdzi też, czy nie nabywa już takich samych usług od kogoś innego. Duplikacja może występować na dwóch poziomach. Pierwszy to ta sama osoba, która część czynności wykonuje w ramach powołania do zarządu, a część w ramach odrębnej umowy o świadczenie usług. Drugi to spółka, która kupuje podobne usługi eksperckie (np. marketingowe lub IT) także od innych podmiotów. W takiej sytuacji trzeba precyzyjnie opisać, czym te usługi się od siebie różnią.

Wynagrodzenie ryczałtowe – jak wykazać jego rynkowość?

Stałe miesięczne wynagrodzenie jest wygodne, ale trudno je obronić. Punkt odniesienia rynkowego jest w takim przypadku znikomy. Warto więc przeanalizować, czy wysokość ryczałtu jest właściwie skalkulowana. Warto też rozważyć, czy lepiej nie sprawdzi się wynagrodzenie zmienne, odzwierciedlające faktyczny zakres usług wykonanych w danym okresie.

Usługi zarządcze na B2B a PIT – ryzyko przekwalifikowania przychodu

W praktyce zdarza się, że członek zarządu lub inna kluczowa osoba świadczy usługi na rzecz spółki w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej. Taki model współpracy powinien być szczegółowo zweryfikowany pod kątem PIT.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy o PIT przychody z umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich i umów o podobnym charakterze są przychodami z działalności wykonywanej osobiście. Dotyczy to także usług wykonywanych w ramach działalności gospodarczej. Takie przychody opodatkowuje się według skali podatkowej, bez możliwości skorzystania z podatku liniowego czy ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, a na spółce wypłacającej wynagrodzenie ciążą obowiązki płatnika.

Dlatego kluczowe jest wyraźne oddzielenie czynności zarządczych od doradztwa eksperckiego. Równie ważne jest przyznanie odrębnego wynagrodzenia za pełnienie funkcji kierowniczych. Jeśli takiego wynagrodzenia nie ma, organ łatwo uzna, że faktura za usługi eksperckie w rzeczywistości dotyczy zarządzania. Może wtedy przekwalifikować przychód z działalności gospodarczej na przychód z kontraktu menedżerskiego, a w najgorszym razie na przychód ze stosunku pracy.

Skutki takiego przekwalifikowania są poważne i dotyczą obu stron. Obejmują PIT, składki ZUS, CIT i VAT. W działalności gospodarczej obciążenia składkowe są zwykle niższe, a składka zdrowotna na ryczałcie jest wyraźnie niższa niż przy innych formach zatrudnienia.

Nowe uprawnienia PIP – dodatkowe ryzyko dla modeli B2B

Ryzyko przekwalifikowania umów cywilnoprawnych wzrosło wraz z reformą Państwowej Inspekcji Pracy. Obowiązujące od 8 lipca 2026 r. przepisy pozwalają inspektorom przekształcić umowę B2B lub umowę zlecenia w umowę o pracę decyzją administracyjną, bez kierowania sprawy do sądu. W razie stwierdzenia uchybień Inspektor najpierw  wydaje polecenie zawarcia umowy o pracę, a jeśli pracodawca tego nie zrobi, wydaje decyzję. Maksymalna grzywna za zawarcie umowy cywilnoprawnej w warunkach, w których powinna być zawarta umowa cywilnoprawna wzrosła do 60 tys. zł, a w razie recydywy do 90 tys. zł.

Ustawa przewiduje okres przejściowy do 8 lipca 2027 r., w którym możliwe jest dobrowolne przekształcenie umowy cywilnoprawnej w umowę o pracę. Takie dobrowolne przekształcenie w tym okresie chroni przed grzywną za wcześniejszy brak zatrudnienia pracowniczego. Nie wyłącza jednak oceny przeszłych zdarzeń przez ZUS i organy podatkowe. To dobry moment na przegląd współpracy z członkami zarządu i kluczową kadrą rozliczającą się na B2B.

Jak udokumentować usługi eksperckie świadczone przez członka zarządu?

Z perspektywy zarówno cen transferowych, jak i PIT wniosek jest ten sam: umowa i faktura to za mało. Czasy, w których wystarczało ich przedstawienie, dawno minęły. Organ będzie pytał o racjonalność usług, ich rzeczywisty przebieg i korzyści dla spółki.

Model, w którym ta sama osoba otrzymuje wynagrodzenie za zasiadanie w zarządzie i jednocześnie wystawia faktury jako ekspert, jest najbardziej narażony na kontrole. Obowiązki członka zarządu są jasno określone w Kodeksie spółek handlowych: reprezentacja spółki, decyzje strategiczne i nadzór nad jej sprawami. Usługi czysto eksperckie trzeba natomiast udowodnić. Przy ryczałcie miesięcznym oznacza to wykazanie, co faktycznie zrobiono w każdym miesiącu.

W praktyce warto na bieżąco prowadzić dokumentację wykonania usług. Warto też archiwizować przygotowane prezentacje, raporty, analizy i korespondencję. Kontrola często przychodzi po kilku latach, a pamięć bywa zawodna. Faktura jest wystawiana za usługi zrealizowane, więc trzeba umieć wykazać, co zostało zrobione.

Znaczenie mają też pozornie drobne kwestie. Liczy się, w jaki sposób przekazywane są zlecenia (np. mailowo) i co strony ustaliły w konkretnych sprawach. Liczy się też forma rozliczenia. Stawka godzinowa lub dzienna, uzgodniona dla konkretnego zlecenia, lepiej pokazuje relację dwóch kontrahentów niż stałe miesięczne wynagrodzenie, które może nosić znamiona stosunku pracy. Wynagrodzenie powinno odzwierciedlać faktyczne potrzeby biznesowe spółki.

Pożyczka wspólnika dla spółki – ceny transferowe i PIT

Pożyczki od udziałowców to druga najczęściej spotykana kategoria transakcji między osobami fizycznymi a spółkami. Przekazanie środków i podpisanie umowy pożyczki jest proste i szybkie, co później bywa zgubne. Wspólnik zwykle nie chce na takiej transakcji zarabiać, a jedynie szybko zasilić spółkę. Może się jednak okazać, że pożyczka była nisko oprocentowana, odsetek nigdy nie naliczano lub nie spłacano, a sam kapitał nie wrócił do pożyczkodawcy. Wtedy pojawia się pytanie, czy to w ogóle jest pożyczka. Organ może przekwalifikować takie finansowanie na inny stosunek prawny o innych skutkach podatkowych.

Kiedy pożyczkę trzeba zaraportować w TPR?

Dla transakcji finansowych próg wynosi 10 mln zł. Jeśli wspólnik udziela spółce kilku pożyczek, ich wartości sumuje się. Liczy się wartość kapitału udostępnionego w danym roku podatkowym, a nie wysokość odsetek. Po przekroczeniu progu transakcję raportują zarówno spółka, jak i osoba fizyczna. Podział finansowania na kilka mniejszych pożyczek lub transz nie pozwala uniknąć tego obowiązku. Brak oprocentowania również nie ma wpływu na ustalenie progu.

Odsetki i podatek w PIT

Odsetki od pożyczki udzielonej spółce podlegają 19-procentowemu zryczałtowanemu podatkowi, który pobiera spółka jako płatnik przy ich wypłacie. Odroczenie spłaty odsetek odsuwa w czasie moment opodatkowania. Oprocentowanie trzeba ustalić racjonalnie, aby uniknąć zarzutu nieodpłatnego świadczenia.

Relacja wspólnik–spółka to nie relacja z najbliższą rodziną, w której nieoprocentowana pożyczka co do zasady nie rodzi problemów podatkowych. Nawet jeśli wspólnik myśli o spółce „moja firma”, jest ona odrębnym podatnikiem. Transakcję trzeba więc oceniać z wielu perspektyw.

Kapitalizacja odsetek – na co zwracają uwagę kontrole?

Kilka lat temu dyskusja o finansowaniu dotyczyła głównie wysokości oprocentowania. Dziś organy patrzą na całokształt warunków. W praktyce toczą się już kontrole, w których zakwestionowano pożyczki z odsetkami naliczanymi, ale nigdy niepłaconymi, oraz z wielokrotnie przesuwanym terminem spłaty. Organy porównują to z zachowaniem podmiotów niezależnych, które przy znacznie niższych kwotach aktywnie dochodzą swoich należności.

W efekcie nawet przy rynkowym oprocentowaniu organ może uznać, że warunki transakcji nie są rynkowe. Może też przyjąć, że niezależny pożyczkodawca kapitalizowałby odsetki co najmniej raz w roku. A kapitalizacja odsetek oznacza podatek.

Nieodpłatne świadczenia dla członków zarządu i wspólników

Katalog świadczeń, jakie spółka zapewnia członkom zarządu czy kluczowej kadrze, jest bardzo szeroki. Obejmuje opiekę medyczną, samochód służbowy i pokrywanie kosztów prywatnych przejazdów, a także opłacanie szkoły dzieci, zapewnienie mieszkania czy wynajem domu.

Jeśli świadczenia otrzymuje osoba zatrudniona na umowę o pracę lub kontrakcie menedżerskim, podstawa do ich przyznania istnieje. Trzeba jedynie pamiętać, że co do zasady są opodatkowane i oskładkowane. Problem pojawia się, gdy takie świadczenia otrzymuje kontraktor na B2B. Trzeba wtedy zadać sobie pytanie, czy spółka zapewniłaby to samo kontraktorowi zatrudnionemu z rynku. Odpowiedź zwykle brzmi: nie. To rodzi pytanie o rzeczywisty charakter relacji, szczególnie w kontekście nowych uprawnień PIP.

Warto też pamiętać, że spółka wystawia kontraktorowi na B2B informacji PIT-11. Obowiązek wykazania wartości dodatkowych świadczeń w przychodzie z działalności gospodarczej i zapłaty podatku spoczywa na nim samym, co w praktyce często jest pomijane.

Świadczenia w drugą stronę: wspólnik na rzecz spółki

Ryzyko dotyczy obu kierunków. Udziałowcy często traktują spółkę jak własny majątek i nieodpłatnie lub na preferencyjnych warunkach udostępniają jej np. nieruchomości lub inne aktywa. Czasem da się to uzasadnić, ale łatwo przesadzić. Po stronie spółki może powstać przychód z nieodpłatnego świadczenia. Przy badaniu progów dokumentacyjnych i raportowych liczy się wartość tego, co udostępniono, a nie wysokość wynagrodzenia (ani jego brak). Nawet dobrze uzasadniony brak odpłatności nie zwalnia z raportowania.

Procedury i przygotowanie do kontroli

Na każdą kontrolę, czy to PIP, ZUS czy organu podatkowego, warto przygotować się z wyprzedzeniem. Spisane założenia i uzasadnienie wybranego modelu współpracy pozwalają wykazać racjonalność podjętych decyzji i znacząco ułatwiają przejście przez kontrolę. Szczególną ostrożność należy zachować przy świadczeniach dla kontrahentów B2B, bo duże świadczenia na rzecz osoby prowadzącej własną działalność podważają racjonalność całej konstrukcji.

Deregulacja cen transferowych (UDER107) – oświadczenie o rynkowości znika

Prace nad nowelizacją ustaw o PIT i CIT (projekt UDER107) wchodzą w ostatnią fazę. 24 września br. ustawa trafiła do podpisu Prezydenta. Dla podatników, także osób fizycznych rozliczających transakcje ze „swoimi” spółkami, najważniejsza zmiana dotyczy oświadczenia o cenach transferowych.

Nowelizacja uchyla przepisy będące podstawą prawną oświadczenia, w którym podatnik potwierdza, że dokumentacja odzwierciedla stan rzeczywisty, a ceny w transakcjach z podmiotami powiązanymi są rynkowe. Chodzi o art. 11t ust. 2 pkt 7 i ust. 8 ustawy o CIT oraz odpowiadające im art. 23zf ust. 2 pkt 7 i ust. 8 ustawy o PIT.

Od zaostrzenia do realnego uproszczenia

Droga do tego rozwiązania była kręta. Marcowa wersja projektu zakładała przeniesienie oświadczenia z formularza TPR do lokalnej dokumentacji oraz nowe sankcje karne skarbowe za dokumentację sporządzoną niezgodnie z przepisami. W praktyce byłoby to zaostrzenie obowiązków pod szyldem deregulacji, bo lokalna dokumentacja musiałaby być kompletna i podpisana już w ustawowym terminie na jej sporządzenie.

Po konsultacjach publicznych ustawodawca wycofał się z obu pomysłów. Oświadczenie znika z systemu całkowicie: nie zostaje w TPR i nie trafia do dokumentacji. Kodeks karny skarbowy w tym zakresie pozostaje bez zmian.

Kalendarz: w tym sezonie sprawozdawczym jeszcze bez ulgi

Zarządy i osoby fizyczne, które liczyły na uproszczenie już teraz, muszą uzbroić się w cierpliwość. Zmiany zadziałają dopiero od kolejnego rozliczenia.

Dwie dodatkowe zmiany operacyjne

Nowelizacja zwalnia mikroprzedsiębiorców i małych przedsiębiorców z obowiązku wykazywania w informacji TPR ogólnych wskaźników finansowych. Przesądza również, że informację TPR można korygować na zasadach przewidzianych w Ordynacji podatkowej, a korekty cen transferowych są dopuszczalne także w transakcjach między podmiotami krajowymi (art. 11e pkt 4 ustawy o CIT).

Likwidacja oświadczenia nie zmienia jednak istoty rzeczy. Podmioty powiązane nadal muszą ustalać warunki transakcji tak, jak zrobiłyby to podmioty niezależne, a dokumentacja wciąż podlega ocenie organów podatkowych. Zniknął formalny podpis pod deklaracją rynkowości, a nie odpowiedzialność za nią.

Ceny transferowe a osoby fizyczne – najważniejsze wnioski

Ceny transferowe dotyczą osób fizycznych w takim samym stopniu jak spółek. Członkowie zarządu, udziałowcy z co najmniej 25% udziałów oraz osoby wywierające znaczący wpływ na spółkę są podmiotami powiązanymi. Każda ich transakcja ze spółką musi spełniać zasadę rynkowości, a po przekroczeniu progów wymaga dokumentacji i zaraportowania w TPR, także przez samą osobę fizyczną.

Największe ryzyka dotyczą trzech obszarów. Pierwszy to usługi zarządcze i eksperckie świadczone przez członków zarządu na B2B, gdzie kluczowe są benefit test, rozdzielenie funkcji i rzetelna dokumentacja wykonania usług. Drugi to pożyczki od wspólników, przy których organy patrzą już nie tylko na oprocentowanie, ale na całokształt warunków, w tym kapitalizację odsetek. Trzeci to nieodpłatne świadczenia, które rodzą skutki podatkowe po obu stronach i mogą podważyć charakter relacji B2B.

Potrzebujesz wsparcia w cenach transferowych lub PIT?

Masz pytania dotyczące cen transferowych lub rozliczeń PIT? Świadczysz usługi na rzecz spółki, w której zasiadasz w zarządzie, albo finansujesz ją jako wspólnik? Skontaktuj się z naszymi ekspertkami. Pomożemy ocenić ryzyka, uporządkować dokumentację i przygotować się na ewentualną kontrolę.

Chcesz dowiedzieć się więcej?

Wszystkie odcinki cyklu TP Chat, w tym rozmowę, na podstawie której powstał ten artykuł, obejrzysz na naszym kanale YouTube lub odsłuchasz na Spotify.