Miejsce świadczenia usług z wykorzystaniem sensorów – ich lokalizacja może przesądzać o sposobie rozliczenia VAT

Wyrok NSA z 14 lipca 2026 r., sygn. I FSK 2168/23

Naczelny Sąd Administracyjny [dalej: NSA] w wyroku z 14 lipca 2026 r., sygn. akt I FSK 2168/23, orzekł w sprawie odnoszącej się do miejsca świadczenia usług wykonywanych na rzecz wnioskodawcy za pomocą sensorów rozmieszczonych na terytorium innego kraju.

W stanie faktycznym wnioskodawca wskazał, że w ramach programu obserwacji i śledzenia obiektów kosmicznych pozyskuje dane z sensorów znajdujących się na terytorium innego kraju. Wykonawca dostarczający dane z sensorów, na podstawie przygotowywanych raportów wystawia comiesięcznie faktury ze stawką VAT właściwą dla kraju lokalizacji sensorów. Dostarczane dane są ściśle związane z lokalizacją sensora, a sensory są częścią konstrukcji stale przytwierdzonej do gruntu.

W związku z powyższym zadano pytanie, czy prawidłowo jako miejsce świadczenia usług zdefiniowano terytorium innego kraju, klasyfikując te usługi jako związane z nieruchomościami, zgodnie z art. 28e ustawy o VAT. Według wnioskodawcy, usługa nie mogłaby być świadczona bez wspomnianej nieruchomości, a zmiana lokalizacji sensora w konsekwencji przyczyniłaby się do zmiany przekazywanych danych. Lokalizacja jest zatem jedną z najważniejszych cech sensora, wpływającą na użyteczność pozyskiwanych danych.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie podzielił stanowiska wnioskodawcy i w wydanej interpretacji indywidualnej uznał je za nieprawidłowe. W ocenie DKIS kwintesencją nabywanych przez wnioskodawcę usług jest pozyskanie danych, a nie korzystanie z infrastruktury znajdującej się w konkretnym miejscu, co świadczyłoby o bezpośrednim związku z nieruchomością. W związku z tym, zastosowanie znajdzie zasada ogólna określania miejsca świadczenia usług zgodnie z art.28b ust.1 ustawy o VAT, a więc nabywana usługa będzie stanowiła dla wnioskodawcy import usług.

Sprawa trafiła do WSA, który podzielił stanowisko Krajowej Informacji Skarbowej i oddalił skargę wnioskodawcy wskazując, że przedmiotem nabywanej przez podmiot usługi nie jest pozyskiwanie danych dotyczących nieruchomości, lecz danych z konkretnych współrzędnych. W konsekwencji nie istnieje bezpośredni związek z daną nieruchomością.

W wyniku wniesionej przez wnioskodawcę skargi kasacyjnej sprawa trafiła do NSA, który podzielił jego stanowisko. Zdaniem NSA analiza art. 28e ustawy o VAT wskazuje, że aby uznać daną usługę za zawiązana z nieruchomością, w usłudze, którą się realizuje musi tkwić istotny element w postaci korzystania z danej nieruchomości. W omawianej sprawie, usługa niesie za sobą wartość tylko wtedy, gdy wykonywana jest w miejscu określonym przez strony umowy, a sens jej świadczenia determinowany jest poprzez położenie nieruchomości. W związku z tym, usługa opisana we wniosku spełnia cechy usługi związanej z nieruchomością.

Znaczenie w VAT

Opisywany wyrok wskazuje, jak istotne przy określaniu miejsca świadczenia usług jest to, czy dana nieruchomość jest wpisana w istotę świadczonej usługi i stanowi jej centralny element. Weryfikując spełnienie przesłanek dotyczących miejsca świadczenia usług związanych z nieruchomościami, podatnicy zazwyczaj kierują się tym, czy dana usługa dotyczy prac wykonywanych na nieruchomościach lub obrotu nieruchomościami, natomiast ważna jest także analiza samego charakteru wykonywanych usług i ich powiązania z użytkowaniem danej nieruchomości. Okazuje się, że lokalizacja geograficzna ma istotne znaczenie dla specyficznych usług wykorzystujących infrastrukturę znajdującą się w konkretnych miejscach, co może przesądzać o tym, że istota takiej usługi dotyczy konkretnej nieruchomości.