NSA po raz kolejny o limitach amortyzacji dla spółek nieruchomościowych

Od początku 2022 do ustawy CIT wprowadzono przepis limitujący wysokość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych przez spółki nieruchomościowe. Pozwala on zaliczać do kosztów uzyskania przychodów odpisy amortyzacyjne od budynków i lokali (grupa 1 KŚT), jednak tylko do wysokości odpisów bilansowych.

Limity amortyzacji – czego dotyczy spór?

Wspomniana regulacja jest osią sporów między podatnikami a organami skarbowymi, które dość konsekwentnie twierdzą, że w przypadku braku dokonywania odpisów amortyzacyjnych dla celów bilansowych, limit amortyzacji podatkowej wynosi „0”.

Wojewódzkie Sądy Administracyjne (w większości przypadków) odmiennie rozumiały tę kwestię. W orzeczeniach podkreślano, że przewidziane w art. 15 ust. 6 ustawy o CIT ograniczenie ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy dla celów bilansowych nieruchomość jest uznawana za środek trwały. Ograniczenie to nie powinno mieć w ogóle zastosowania, gdy dla celów bilansowych nieruchomość ujmowana jest w inny sposób (np. ujmowana w wartości godziwej). Argumentowano, że art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie ma zastosowania, gdy spółka nie dokonuje przewidzianych w nim odpisów amortyzacyjnych zgodnie z przepisami o rachunkowości. Tym samym ograniczenie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT nie powinno mieć zastosowania w takim stanie faktycznym.

NSA  – pierwsze podejście: czy brak amortyzacji bilansowej oznacza brak KUP?

W styczniu 2025 pojawiły się dwa orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego, które zaprezentowały trzecią koncepcję. NSA podkreślił, że teza, o braku możliwości zaliczania w kosztach uzyskania przychodu (inaczej KUP) odpisów amortyzacyjnych przy braku ich dokonywania na podstawie ustawy o rachunkowości jest nieprawidłowe. Natomiast w dalszej części uzasadnienia NSA wskazywał, że należy ustalić hipotetyczną wartość odpisów amortyzacyjnych dokonywanych na podstawie przepisów o rachunkowości, a następnie porównać rzeczywiście dokonywane odpisy z ustalonymi hipotetycznymi odpisami (w razie konieczności dokonując odpowiedniej korekty).

To podejście NSA pogłębiło jeszcze niepewność co do prawidłowości postępowania przez spółki nieruchomościowe w przypadku, kiedy dla celów bilansowych traktują one nieruchomość jako inwestycje, a w konsekwencji nie dokonują one odpisów amortyzacyjnych dla celów bilansowych. Tym bardziej, że konieczność takiego porównania z wartościami hipotetycznymi nie wynika z przepisów CIT.

NSA – drugie podejście: brak wymogu amortyzacji bilansowej dla odliczenia kosztów amortyzacji w CIT

Po raz kolejny kwestią tą, NSA zajął się na rozprawie 5 marca 2025. Tym razem jednak, NSA przychylił się do tez WSA i nie budował własnych konstrukcji prawnych, komplikujących podatnikom prawidłowe rozliczenie amortyzacji.

NSA wprost wskazał, że art. 15 ust. 6 CIT nie zawiera warunku, aby spółki nieruchomościowe dla dokonywania podatkowych odpisów amortyzacyjnych zaliczanych w koszty musiały daną nieruchomość amortyzować również bilansowo. Sąd podkreślił, że ustawodawca nie wprowadził limitu „0” w odniesieniu do takich nieruchomości. Przychylił się natomiast do tezy WSA, że w przypadku nieruchomości inwestycyjnych, od których spółki nieruchomościowe nie dokonują odpisów amortyzacyjnych dla celów bilansowych, ograniczenie z art. 15 ust 6 CIT nie powinno w ogóle znajdować zastosowania.

NSA: korzystne rozstrzygnięcie dla podatników

NSA wskazał także, że styczniowe wyroki NSA, jakkolwiek były korzystne dla spółek, to wprowadzały niepotrzebne komplikacje, co do konieczności dokonywania operacji porównawczych. Skład orzekający nie podzielił prawidłowości konstrukcji rozstrzygnięcia w sprawach styczniowych.

Czekamy na uzasadnienie tego rozstrzygnięcia i cieszymy się, że NSA dostrzegł, że jedną z głównych wartości jakiegokolwiek prawa jest jego jasność, przewidywalność i przejrzystość. Z pewnością umożliwi to podatnikom prawidłowe rozliczanie się z ich powinności wobec budżetu państwa.