Połączenie spółek podatkowo w związku z Polskim Ładem znacznie trudniejsze

Polski Ład to najobszerniejsza od wielu lat nowelizacja ustaw o podatkach dochodowych. Obok regulacji bardzo głośnych medialnie znalazły się też takie, które szerszej uwadze publicznej mogły umknąć, ale są niezwykle istotne, bo oznaczają bardzo wysokie kwoty podatku. Mowa m.in. o przepisach ustalających skutki podatkowe łączenia spółek. Są to transakcje, w które zaangażowane są zazwyczaj przedsiębiorstwa lub majątki o bardzo dużej wartości, których opodatkowanie mogłoby oznaczać utratę płynności finansowej firm (najczęściej dużych), a nawet bankructwo.

Od wielu lat regułą, znajdującą oparcie w przepisach Unii Europejskiej, jest nieopodatkowanie łączenia spółek (przynajmniej tych będących podatnikami CIT) na gruncie podatków dochodowych. Przepisy obowiązujące do końca 2021 r., choć nie do końca precyzyjne, pozwoliły na ukształtowanie się orzecznictwa, w świetle którego, jeżeli dane połączenie było  uzasadnione ekonomicznie, to zasadniczo nie prowadziło do powstania przychodów opodatkowanych podatkiem dochodowym.

Niestety, w ramach Polskiego Ładu Ustawodawca zdecydował się zrobić woltę w tym zakresie, która nie znajduje żadnego oparcia w przepisach europejskich. Co więcej, przyczyny takiego stanu rzeczy nie da się wyprowadzić również z uzasadnienia do Polskiego Ładu, które jest w tej mierze niezwykle lakoniczne. Przede wszystkim, wprowadzono nową (a może jednak tą samą? O tym szerzej poniżej) kategorię przychodu dla spółki przejmującej. Upraszczając temat, jeżeli spółka przejmująca nie kontynuuje po spółce przejmowanej wyceny podatkowej przejmowanych składników majątku, opodatkowaniu 19% CIT podlega nadwyżka wartości rynkowej tych składników majątku ponad ich wartość podatkową.

Z drugiej strony, wciąż istnieje przepis, zgodnie z którym opodatkowaniu podlega nadwyżka wartości przejmowanego majątku ponad wartość emisyjną udziałów/akcji wydawanych wspólnikowi spółki przejmowanej. Na gruncie poprzedniego stanu prawnego wykształciła się linia interpretacyjna, że te dwie wartości są domyślnie takie same oraz że przepis ten stosuje się wyłącznie wtedy, gdy spółka przejmująca rzeczywiście emituje udziały/akcje. Po zmianie przepisów, po pierwsze nie ma już takiej pewności jak porównywać wartość rynkową do emisyjnej, a po drugie opodatkowanie może teoretycznie mieć zastosowanie również w sytuacji, gdy udziały/akcje nie są w ogóle emitowane (np. gdy spółka przejmująca posiada 100% udziałów/akcji spółki przejmowanej). To zaś oznacza, że te same wartości, co wskazane w akapicie powyżej, teoretycznie mogą być opodatkowane dwukrotnie. Nie wiadomo, czy to tylko nieszczęśliwa redakcja przepisów, czy taki miał być rzeczywisty cel.

Dodatkowe warunki do wyłączenia z opodatkowania przychodów wprowadzono dla wspólnika spółki przejmowanej. Oprócz wymogu kontynuacji wyceny podatkowej unicestwianych/wyemitowanych udziałów/akcji (co w przypadku polskiego podatnika wynika właściwie z mocy samego prawa), wprowadzono warunek tzw. jednokrotności reorganizacji. Oznacza to, że jeżeli udziały/akcje spółki przejmowanej zostały nabyte w wyniku np. podziału, innego połączenia czy wymiany udziałów, to wyłączenie z przychodów wspólnikowi nie przysługuje. Stwarza to konieczność analizy właściwie  historii podmiotów biorących udział w połączeniu, ponieważ nie wprowadzono żadnych cezur czasowych. Powoduje też wątpliwości odnośnie zasady ochrony praw nabytych, dlatego że dokonując reorganizacji np. 10 lat wcześniej, wspólnik nie mógł wiedzieć, jak będą wyglądać przyszłe regulacje w tym zakresie.

Powyżej wskazano tylko wybrane problemy związane z regulacją dot. połączeń wprowadzoną przez Polski Ład. Zasady komplikują się jeszcze bardziej, gdy połączenie ma charakter transgraniczny lub biorą w nim udział podmioty o różnych latach podatkowych (nie wprowadzono w Polskim Ładzie żadnych szczegółowych regulacji przejściowych w tym zakresie). Analizowane przepisy słusznie zatem są mocno krytykowane. Tym bardziej, że nie przedstawiono żadnego szerszego uzasadnienia, dlaczego w ogóle zostały wprowadzone. Pozostaje liczyć, że zostaną one zlikwidowane lub przynajmniej doprecyzowane w ramach kolejnej nakładki na Polski Ład. Inaczej podatników czeka bardzo dużo dodatkowej pracy oraz prawdopodobne spory sądowe z administracją podatkową.