Umowa najmu pomiędzy podmiotami powiązanymi a CIT estoński – rozbieżności interpretacyjne Dyrektora KIS

Niedawno wydane interpretacje indywidualne pozwalają zauważyć, że organy podatkowe prezentują niejednolite stanowisko co do kwalifikacji kosztów najmu czy dzierżawy od podmiotów powiązanych jako tzw. ukrytych zysków.

Pomimo że przepisy pozostają niezmienne, stanowiska organu różnią się w zależności od stanu faktycznego. Poniżej przedstawiamy trzy podejścia, które ilustrują zróżnicowane poglądy fiskusa.

Wynajem od podmiotu powiązanego przy braku własnego majątku

Zawarcie umowy najmu czy dzierżawy pomiędzy podmiotami powiązanymi w sytuacji, gdy spółka nie posiada własnego majątku jest obarczone ryzykiem powstania ukrytego zysku. W jednej z interpretacji[1] organ uznał, że spółka prowadząca działalność polegającą na najmie krótkoterminowym, w sytuacji, gdy nie posiada własnych nieruchomości
i korzysta wyłącznie z obiektów udostępnianych przez podmiot powiązany na podstawie umowy dzierżawy, będzie opodatkowana ryczałtem, ponieważ dochodzi do powstania ukrytego zysku.

Organ wskazał, że sam fakt odpłatnego korzystania z majątku wspólnika lub podmiotu powiązanego – nawet na warunkach rynkowych – może prowadzić do ukrytej dystrybucji zysku, jeżeli spółka nie została wyposażona w aktywa niezbędne do prowadzenia działalności gospodarczej. W ocenie Dyrektora KIS kluczowe jest to, że wspólnicy nie zadbali o odpowiednie wyposażenie spółki, co miałoby świadczyć o tym, że wypłata czynszu stanowi de facto sposób na transfer środków do właścicieli w sposób inny niż formalna dywidenda.

Co istotne, organ nie kwestionował wysokości opłaty ustalonej pomiędzy podmiotami powiązanymi. Oznacza to, że rynkowość transakcji nie jest wystarczającym argumentem dla stwierdzenia, że opłata ponoszona na rzecz podmiotu powiązanego nie będzie stanowić ukrytego zysku.

Wynajem od podmiotów powiązanych i niepowiązanych

Odmienne podejście organ zaprezentował w  sprawie[2], w której spółka korzystała
z nieruchomości zarówno należących do podmiotów powiązanych, jak i niepowiązanych. W tym przypadku Dyrektor KIS uznał, że jeśli dana transakcja najmu od podmiotu powiązanego została zawarta na warunkach rynkowych, a podobne transakcje zawierane są także z innymi, niezależnymi kontrahentami, to brak jest podstaw do uznania takiego czynszu za ukryty zysk.

Przytoczona interpretacja opiera się na racjonalnym założeniu, że jeżeli spółka realnie potrzebuje danego składnika majątku i zawiera podobne umowy z niepowiązanymi podmiotami, to nie można mówić o ukrytej dystrybucji zysku. Co więcej, organ uwzględnił fakt, że działalność wymaga korzystania z konkretnych lokalizacji, a wybór nieruchomości nie wynikał z relacji właścicielskich, lecz z uwarunkowań biznesowych.

W praktyce oznacza to, że korzystanie z majątku wspólnika nie zawsze musi rodzić ryzyko powstania ukrytych zysków, o ile spółka wykaże, że decydując się na zawarcie umowy
z podmiotem powiązanym, oferty pochodzące od pozostałych uczestników obrotu gospodarczego prezentowały mniej opłacalne warunki, a zawarcie transakcji
z podmiotem powiązanym stanowiło jedyne uzasadnione ekonomicznie rozwiązanie.

Uzasadniona dzierżawa na warunkach rynkowych

Trzeci przypadek interpretacyjny[3] dotyczył sytuacji, w której spółka dzierżawiła nieruchomość od podmiotu powiązanego. W analizowanym stanie faktycznym spółka posiadała wysoki poziom kapitałów własnych, będąc jednocześnie właścicielem aktywów niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej, w tym zaplecza magazynowego oraz środków do dystrybucji i dostawy sprzedawanych towarów. Sama transakcja była kompleksowo udokumentowana, oparta na rynkowej wycenie, a także uzasadniona biznesowo. W konsekwencji, organ nie zakwestionował racjonalności takiego rozwiązania i uznał, że nie dochodzi w nim do powstania ukrytego zysku.

W interpretacji zaakcentowano istotną rolę przesłanek ekonomicznych – a więc konieczność zawarcia transakcji z uwagi na potrzeby operacyjne spółki, brak alternatyw oraz rynkowy charakter umowy. Dyrektor KIS wskazał, że transakcje zawierane
z podmiotami powiązanymi powinny być oceniane przez pryzmat rzeczywistej potrzeby
i racjonalności gospodarczej, a nie wyłącznie formalnych relacji własnościowych.

W tym przypadku kluczowa może okazać się argumentacja, że działalność prowadzona przez spółkę wymaga określonych lokalizacji i infrastruktury, która dostępna była wyłącznie u konkretnego podmiotu powiązanego.

Ten sam przepis, różne wnioski

Powyższe przykłady pokazują, że mimo oparcia wszystkich trzech spraw na tej samej podstawie prawnej, organ interpretacyjny dochodził do niejednolitych wniosków. Przyczyną tych rozbieżności jest odmienna ocena motywacji biznesowych i struktury majątkowej spółki – czyli elementów, które nie wynikają wprost z przepisów, ale są elementem stanu faktycznego.

Co istotne, nawet spełnienie wymogu „rynkowości transakcji” nie gwarantuje, że transakcja nie zostanie uznana za ukryty zysk. Organy podatkowe  mogą bowiem uznać, że sama konstrukcja biznesowa (np. brak własnych aktywów, silne powiązania kapitałowe, brak dywersyfikacji dostawców) prowadzi do nieuprawnionego transferu środków do wspólników.

Z drugiej strony, jeżeli spółka potrafi wykazać ekonomiczne uzasadnienie oraz rynkowy charakter transakcji – może uzyskać pozytywną  interpretację indywidualną.

Komentarz MDDP

Przedstawione interpretacje pokazują, że organy podatkowe wciąż nie wypracowały spójnej linii interpretacyjnej w zakresie uznawania najmu lub dzierżawy nieruchomości od podmiotów powiązanych za ukryty zysk. Kryteria takie jak „dostateczne wyposażenie spółki” czy „ekonomiczne uzasadnienie transakcji” pozostają nieostre i otwarte na swobodną ocenę. Dla podatników oznacza to konieczność zachowania szczególnej ostrożności oraz rzetelnego dokumentowania transakcji zawieranych z podmiotami powiązanymi. W przeciwnym razie nawet działanie zgodne z rynkowymi standardami może zakończyć się niespodziewanym zobowiązaniem podatkowym.

Po #WIĘCEJ informacji na temat CIT estońskiego zapraszamy na nasz webinar pt.: „Ukryte zyski oraz wydatki niezwiązane z działalnością – kluczowe problemy opodatkowania CIT estońskim” >>
https://www.mddp.pl/ukryte-zyski-oraz-wydatki-niezwiazane-z-dzialalnoscia-kluczowe-problemy-opodatkowania-cit-estonskim/.

***

[1] Interpretacja indywidualna z 5 maja 2025 r., sygn. 0111-KDIB1-1.4010.98.2025.2.RH.

[2] Interpretacja indywidualna z 17 kwietnia 2025 r., sygn.0114-KDIP2-2.4010.32.2025.3.IN.

[3] Interpretacja indywidualna z 28 marca 2025 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.45.2025.1.ASK.