Obowiązek podatkowy w wewnątrzwspólnotowym nabyciu i dostawie towarów

Przystąpienie przez Polskę od dnia 1 maja 2004 r. do struktur Unii Europejskiej, spowodowało zmiany zasad prowadzenia handlu z państwami członkowskimi UE. Wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów (dalej: WDT) zajęła miejsce eksportu towarów, natomiast wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem (dalej: WNT) zajęło miejsce importu towarów. Pojęcia eksportu i importu są obecnie zarezerwowane wyłącznie dla transakcji z podmiotami spoza granic Unii Europejskiej, czyli krajami niebędącymi członkami UE.

W poniższym artykule opisane zostanie zagadnienie momentu powstania obowiązku podatkowego w przypadku WDT i WNT. W praktyce oznacza to określenie daty, kiedy dana wewnątrzwspólnotowa transakcja powinna zostać ujęta w JPK_V7 dla potrzeb podatku od towarów i usług.

Zgodnie z przepisami ustawy o VAT (w art. 20  ust. 1 i 5) obowiązek podatkowy w przypadku tych transakcji może powstać na dwa sposoby, w zależności od tego, która data wystąpi pierwsza tzn.:

• powstaje z chwilą wystawienia faktury przez podatnika,
• nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towarów będącego przedmiotem WNT czy WDT

Oznacza to w tym przypadku, że zwykle należy zadeklarować transakcję WNT w miesiącu, w którym kontrahent z innego państwa członkowskiego UE lub w zakresie WDT (polski podatnik) wystawił fakturę. Jeśli jednak faktura nie zostanie wystawiona, zwłaszcza w miesiącu dostawy towarów, obowiązek podatkowy powstanie najpóźniej 15. dnia następnego miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy.

Podsumowując, w praktyce to oznacza, że jeśli:

• Podatnik dokonał WNT lub WDT w dniu 3 marca i faktura została wystawiona również 3 marca – obowiązek podatkowy powstaje 3 marca – transakcje należy wykazać w JPK_V7 za marzec.
• Podatnik dokonał WNT lub WDT w dniu 3 marca, faktura została wystawiona w dniu 5 kwietnia – obowiązek podatkowy powstaje 5 kwietnia – transakcje należy wykazać w JPK_V7 za kwiecień.
• Podatnik dokonał WNT lub WDT w dniu 3 marca, faktura nie została wystawiona (lub wystawiono ją po 15 kwietnia) – obowiązek podatkowy powstaje 15 kwietnia – transakcje należy wykazać w JPK_V7 za kwiecień.

Uwaga! Warto w tym miejscu zwrócić uwagę na fakt, iż ustawodawca w przepisach wspomniał wyłącznie o dacie wystawienia faktury, pomijając datę jej otrzymania. W praktyce powoduje to wiele komplikacji, ponieważ kontrahenci często wysyłają faktury z opóźnieniem, uniemożliwiając wykazanie transakcji w terminie złożenia pierwotnej deklaracji. W takiej sytuacji, należy dokonać korekty JPK_V7 za miesiąc, w którym faktura została wystawiona = powstał obowiązek podatkowy, do którego referuje ustawa (chyba, że faktura została wystawiona po 15 dniu miesiąca następującego po dostawie).

Obowiązek podatkowy przy przemieszczeniu towarów własnych

Podczas nietransakcyjnego przemieszczenia własnych towarów przez podatnika lub na jego rzecz, nie ma jednak “dostawy towarów” (pojęcie te zostało wyjaśnione w jednym z wcześniejszych artykułów Akademii Pana Taxa).

Jak więc ustalić moment powstania obowiązku podatkowego?

Warto tutaj powołać się na przepisy dyrektywy VAT art. 67 ust. 1 oraz art. 222. Mówią one, iż w przypadku WDT oraz WNT obowiązek podatkowy powstaje w momencie wystawienia faktury. Jeśli jednak faktura nie została wystawiona, obowiązek następuje w 15. dniu miesiąca po miesiącu, w którym miało miejsce zdarzenie podlegające opodatkowaniu. Te zdarzenie to właśnie nietransakcyjne przemieszczenie własnych towarów na terytorium innego państwa członkowskiego.

Jednak jak to zazwyczaj bywa w przepisach, ustawodawca przewidział od ww. zasad wyjątki:

1. Pierwszym z nim, jest katalog przypadków wymienionych w 13 ust. 4 oraz 12 ust. 1 ustawy o VAT. Przepisy te regulują wyjątkowe okoliczności przemieszczania towarów własnych – tzn. takich, których początkowo nie wpisywały się w definicję WDT oraz WNT, jednak po ustaniu okoliczności, zaczęły ją spełniać. W momencie gdy ustaną okoliczności dotyczące przemieszczenia towarów, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ustania tych okoliczności.
2. Z kolei przy wewnątrzwspólnotowym nabyciu nowych środków transportu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania tych towarów, nie później jednak niż z chwilą wystawienia faktury przez podatnika VAT.

Co w przypadku otrzymania zaliczki?

Ogólny przepis z art. 20 ustawy o VAT dotyczący powstania obowiązku podatkowego transakcjach wewnątrzwspólnotowych, kładzie nacisk na datę wystawienia faktury przez dostawcę.

Warto zatem podkreślić, że zapłata całości lub części należności przed dokonaniem WNT czy WDT nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Oznacza to, że zaliczka otrzymana od kontrahenta unijnego na poczet transakcji wewnątrzunijnych nie powinna być dokumentowana fakturą zaliczkową. Jednak, gdy sprzedawca udokumentuje tą czynność, nie generuje ona powstania u nabywcy obowiązku rozliczenia podatku VAT z tytułu WNT oraz WDT.

Kluczowym czynnikiem ustalającym moment powstania obowiązku podatkowego jest data dostawy towarów i wystawienia ostatecznej faktury przez dostawcę.