Wykorzystanie wytycznych OECD w orzecznictwie unijnym

Pod koniec zeszłego roku szeroko opisywano w mediach wynik sporu w sprawie podatkowej grupy Amazon. Wyrok dotyczy problematyki cen transferowych oraz możliwości powołania się na wytyczne OECD.

Korzyści podatkowe

Unijna komisarz ds. konkurencji Margrethe Vestager wskazała, że Luksemburg przyznał Amazonowi nielegalne korzyści podatkowe. W rezultacie prawie trzy czwarte zysków Amazona nie zostało opodatkowanych. Sprawa rozpoczęła się w 2014 roku i ostatecznie dopiero 14 grudnia 2023 roku wydany został wyrok TSUE, w następstwie którego grupa Amazon uniknęła zapłaty podatku szacowanego na ok. 250 mln euro (wyrok w sprawie C‑457/21 P).

Stronami postępowania była Komisja Europejska, grupa Amazon oraz Wielkie Księstwo Luksemburga. W 2003 r. zaplanowano restrukturyzację działalności grupy Amazon w Europie. Restrukturyzacja ta, którą przeprowadzono w 2006 r., polegała na utworzeniu dwóch spółek z siedzibą w Luksemburgu. Chodziło o utworzenie, po pierwsze, Amazon Europe Holding Technologies SCS (dalej LuxSCS), spółki komandytowej prawa luksemburskiego, której wspólnikami były przedsiębiorstwa amerykańskie, a po drugie, Amazon EU Sàrl (dalej LuxOpCo), który – podobnie jak LuxSCS – miał siedzibę w Luksemburgu. LuxSCS zawarł w pierwszej kolejności szereg umów z podmiotami z grupy Amazon mającymi siedzibę w Stanach Zjednoczonych dotyczących praw własności intelektualnej.

W 2003 r. grupa zwróciła się do luksemburskich organów podatkowych o zatwierdzenie metody obliczania stawki opłaty licencyjnej, którą LuxOpCo miało uiszczać na rzecz LuxSCS. Amazon otrzymał potwierdzenie prawidłowości rozliczeń.

W 2014 r. grupa Amazon przeszła drugą restrukturyzację, a umowa między LuxSCS a LuxOpCo przestała obowiązywać.

Jeszcze w tym samym roku, Komisja Europejska wezwała Wielkie Księstwo Luksemburga do udzielenia informacji na temat interpretacji indywidualnych prawa podatkowego wydanych grupie Amazon.

Komisja wskazała, że sprawozdanie w sprawie cen transferowych z 2003 r. zawierało sekcję dotyczącą wyboru najwłaściwszej metody ustalania cen transferowych w celu oceny zgodności stawki opłaty z zasadą ceny rynkowej. W sprawozdaniu zbadano dwie metody: jedną opartą na metodzie porównywalnej ceny niekontrolowanej (zwanej dalej metodą PCN) i drugą opartą na metodzie podziału zysków rezydualnych.

Z jednej strony, stosownie do metody PCN, przedział zgodny z zasadą ceny rynkowej w odniesieniu do stawki opłaty licencyjnej między 10,6% a 13,6% obliczono na podstawie porównania z pewną umową zawartą przez Amazon.com ze sprzedawcą detalicznym ze Stanów Zjednoczonych.

Z drugiej strony, zgodnie z metodą podziału zysków rezydualnych, sprawozdanie w sprawie cen transferowych z 2003 r. zawiera szacunek dotyczący stopy zwrotu związanej z bieżącymi funkcjami spółki LuxOpCo w ramach pełnionej przez nią roli europejskiej spółki operacyjnej na podstawie narzutu na kosztach ponoszonych przez LuxOpCo.

Komisja przedstawiła ramy OECD dotyczące cen transferowych. Jej zdaniem ceny transferowe, w rozumieniu wytycznych opublikowanych przez tę organizację w latach: 1995, 2010 i 2017, są cenami, za które przedsiębiorstwo przenosi dobra materialne, wartości niematerialne i prawne lub świadczy usługi na rzecz przedsiębiorstw powiązanych. Zgodnie z zasadą ceny rynkowej, tak jak jest ona stosowana na potrzeby opodatkowania spółek, krajowe organy podatkowe mogą zaakceptować ceny transferowe uzgodnione między przedsiębiorstwami powiązanymi w ramach grupy w odniesieniu do transakcji wewnątrz grupy wyłącznie wówczas, gdy odpowiadają one cenom, które zostałyby uzgodnione w ramach transakcji między niepowiązanymi przedsiębiorstwami negocjującymi w porównywalnych warunkach na rynku.

Komisja uznała, że analiza funkcjonalna spółek przyjęta przez autorów sprawozdania i ostatecznie przez luksemburski organ podatkowy jest błędna i nie pozwala na osiągnięcie wyniku zgodnego z ceną rynkową. Przeciwnie, luksemburski organ podatkowy powinien był dojść do wniosku, że LuxSCS nie pełnił wyjątkowych i wartościowych funkcji w zakresie wartości niematerialnych i prawnych, w odniesieniu do których posiadał jedynie prawo własności. Komisja wskazała, że główna działalność LuxSCS ograniczała się do posiadania i rozwijania wartości niematerialnych i prawnych.

Komisja wskazała, że wynagrodzenie wolnorynkowe dla LuxSCS powinno być równe sumie kosztów przystąpienia oraz kosztów z tytułu umowy o podziale kosztów poniesionych przez tę spółkę, bez narzutu, powiększonej o wszystkie istotne koszty poniesione bezpośrednio przez LuxSCS, do których należało zastosować narzut w wysokości 5%. Koszty te odpowiadałyby funkcjom rzeczywiście pełnionym w imieniu LuxSCS. Ten poziom wynagrodzenia odpowiadał temu, co niezależny podmiot znajdujący się w sytuacji podobnej do sytuacji LuxOpCo byłby skłonny zapłacić za prawa i zobowiązania przyjęte z tytułu umowy licencyjnej. Ponadto zdaniem Komisji ten poziom wynagrodzenia byłby również wystarczający, aby umożliwić LuxSCS pokrycie zobowiązań płatniczych tej spółki.

Możliwość powołania się na wytyczne OECD

Wielkie Księstwo Luksemburga i Amazon zakwestionowały fakt, że wytyczne OECD w wersji z 2017 r., wykorzystane przez Komisję w celu wydania spornej decyzji, miały znaczenie w niniejszej sprawie.

Wielkie Księstwo Luksemburga zauważyło między innymi, że w chwili wydania przedmiotowej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego, jak również w chwili jej przedłużenia, w prawie luksemburskim nie było żadnego odniesienia do wytycznych OECD. Nie są one wiążące dla państw będących członkami tej organizacji, lecz pozwalają one wyjaśnić właściwe przepisy prawa luksemburskiego.

Dopiero od dnia 1 stycznia 2017 r., czyli po wydaniu przedmiotowej interpretacji indywidualnej prawa podatkowego i po jej przedłużeniu, w nowym artykule ustawy o podatku dochodowym „wyraźnie sformalizowano stosowanie zasady ceny rynkowej w luksemburskim prawie podatkowym”. Zostało zatem ustalone, że wymóg przypomniany w orzecznictwie przytoczonym w poprzednim punkcie nie był spełniony w momencie przyjęcia przez dane państwo członkowskie środka, który Komisja uznała za pomoc państwa, wobec czego instytucja ta nie mogła zastosować tej zasady z mocą wsteczną w spornej decyzji.

Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wydał wyrok na korzyść Amazona. Koncern uniknął tym samym zapłaty podatku szacowanego na ok. 250 mln euro.

Polskie przepisy w zakresie wytycznych OECD

Zgodnie z polskimi przepisami wytyczne OECD nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa. Stanowią jedynie zbiór praktycznych wskazówek zarówno dla organów podatkowych, jak i podatników w zakresie problematyki cen transferowych. Warto mieć to na uwadze powołując się na nie w sprawach przed organami podatkowymi.