Co oznacza w praktyce zmiana stawki VAT na żywność i usługi kosmetyczne?

Od 1 kwietnia 2024 r. nastąpiła zmiana stawek VAT następujących kategorii świadczeń:

• produktów spożywczych wymienionych w poz. 1-18 załącznika nr 10 do ustawy o VAT – stawka VAT uległa podwyższeniu z 0% na 5%;
• niektórych usług kosmetycznych, np. sklasyfikowanych według grupowania PKWiU 96.02.13.0 – usługi kosmetyczne, manicure i pedicure, które obejmują m.in. usługi pielęgnacyjne i upiększające, dotyczące urody i twarzy, włączając usługi kosmetyczne – stawka VAT uległa obniżeniu z 23% na 8%.

Jakie konsekwencje praktyczne niosą powyższe zmiany? W jaki sposób rozliczyć transakcję, jeżeli przed 1 kwietnia 2024 r. nastąpiła zapłata zaliczki?

Przede wszystkim zmiana stawek VAT niesie konieczność zmian w systemach księgowych oraz konieczność przeprogramowania kas fiskalnych. Już bowiem od rozliczenia za kwiecień 2024 r. podatnicy powinni wykazywać i odprowadzać podatek od powyższych transakcji według zmienionych stawek VAT.  Jest to szczególnie istotne w przypadku produktów spożywczych, gdyż stosowanie stawki 0% będzie się wiązać z powstaniem zaległości podatkowej.

Kolejne pytanie, które pojawia się w związku ze zmianą stawek VAT, brzmi: co się stanie z wydanymi wiążącymi informacjami stawkowymi dotyczącym opodatkowania podstawowych produktów spożywczych objętych przejściową stawką VAT w wysokości 0%. Odpowiedź jest niestety negatywna dla podatników – WISy te wygasną. Pozytywna[1] informacja jest jednak taka, że:

• zmiana stawek VAT nie wpłynie na klasyfikację towarów będących przedmiotem WIS według Nomenklatury scalonej (CN) pod warunkiem że opis, skład, charakter czy zastosowanie towarów się nie zmieni;
• jeśli podatnik wystąpi o wydanie nowej WIS dla towarów, dla których decyzja wygasła w związku z powyższymi zmianami stawek VAT, Krajowa Informacja Skarbowa dołoży wszelkich starań, aby wnioski były załatwiane nie później niż w ciągu miesiąca od ich wpływu.

Pozostaje więc mieć nadzieję, że zapewnienie KIS znajdzie odzwierciedlenie w rzeczywistości. Jak wiemy, procedura uzyskania WIS trwa często nawet kilka miesięcy, a samo uzyskanie WIS poprzedzone jest koniecznością udzielenia często bardzo szczegółowych wyjaśnień.

Instytucja WIS może się też okazać pomocnym narzędziem dla podatników działających w branży beauty i to nie tylko salonów kosmetycznych. Przykładowo wiele hoteli poza świadczeniem usług hotelarskim oferuje swoim gościom ofertę spa. Ustalenie właściwej stawki VAT w wielu sytuacjach może okazać się problematycznie, bowiem:

• stawką 8% objęte są wyłącznie usługi sklasyfikowane w grupowaniach PKWiU: 96.02.13.0 Usługi kosmetyczne, manicure i pedicure, ex 96.02.14.0 Usługi kosmetyczne, manicure i pedicure, świadczone w domu, 02.19.0 Pozostałe usługi kosmetyczne;
• w niektórych przypadkach usługi kosmetyczne mogą być objęte zwolnieniem z VAT, ale tylko gdy zostaną sklasyfikowane jako świadczenia w zakresie opieki zdrowotnej służące profilaktyce, zachowaniu, ratowaniu, przywracaniu i poprawie zdrowia, wykonywane przez podmioty lecznicze albo wskazane zawody medyczne;
• w pozostałym zakresie usługi beauty powinny zostać objęte stawką 23%.

Na ten moment przedmiotem wątpliwości i wydawanych interpretacji indywidualnych w przypadku usług beauty była przede wszystkim możliwość stosowania zwolnienia z VAT dla usług kosmetycznych. Przykładowo przedmiotem jednego z najnowszych rozstrzygnięć była możliwość zastosowania zwolnienia z VAT dla pedicure leczniczego wykonywanego przez pielęgniarkę. Jak potwierdził Dyrektor KIS – zwolnienie w takim przypadku będzie mogło znaleźć zastosowanie. Teraz więc, poza określeniem, które zabiegi kosmetyczne służą opiece zdrowotnej, trzeba będzie wyznaczyć granicę stosowania stawki 8% – czy mamy do czynienia z zabiegiem kosmetycznym objętym obniżoną stawką podatku czy zabieg już jest inwazyjny, obejmuje obszar medycyny estetycznej i powinien zostać opodatkowany podstawą stawką podatku VAT.

Zaliczki w przypadku zmiany stawki VAT

Wyobraźmy sobie sytuację, w której nabywca towarów, chcąc uzyskać korzystną cenę produktów mleczarskich (przed podwyżką spowodowaną podwyższeniem stawki VAT) postanawia uiścić 25 marca 2024 r. na rzecz sprzedawcy zapłatę w wysokości 50 000 PLN netto na poczet dostaw produktów mleczarskich oferowanych przez tego sprzedawcę, dla dostaw realizowanych po 1 kwietnia 2024 r.

Pojawia się pytanie czy i ewentualnie w jaki sposób opodatkować podatkiem VAT zapłatę? Jaką stawkę podatku VAT zastosować do dostaw towarów?

Art. 19a ust. 8 ustawy o VAT wskazuje, że jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty. Jednak pamiętajmy, że nie każda płatność będzie skutkować powstaniem obowiązku podatkowego. Przede wszystkim zapłata powinna zostać dokonana na poczet konkretnej transakcji, tj. przyszłe świadczenie powinno być określone co do rodzaju w sposób jednoznaczny[2]. W tym wypadku zapłata 50 000 PLN na poczet nieokreślonych towarów nie wywoła oczekiwanego skutku. Obowiązek podatkowy powstanie dopiero z chwilą dostawy produktów mleczarskich, a skoro dostawa będzie mieć miejsce po 1 kwietnia 2024 r. – to transakcja powinna zostać opodatkowana stawką 5% (a nie 0%).

Jeżeli jednak strony określiłyby dokładnie przyszłe świadczenie[3] – otrzymanie zapłaty skutkowałoby powstaniem obowiązku podatkowego. Przyjmijmy więc, że 10 kwietnia 2024 r. sprzedawca dokonał dostawy wskazanych produktów mleczarskich o wartości 110 000 PLN netto  (na poczet którego wpłacona została zaliczka w kwocie 50 000 PLN w dniu 25 marca 2024 r.).

W takiej sytuacji:

• zaliczka powinna zostać opodatkowana stawką 0%,
• pozostała kwota (tj. 60 000 PLN) – stawką 5%.

Zastosowanie znajdzie art. 41 ust. 14f ustawy o VAT wskazujący, że:

Zmiana stawki podatku w odniesieniu do czynności, która zostanie wykonana w dniu bądź po dniu zmiany stawki podatku, w związku z którą otrzymano całość lub część zapłaty, nie powoduje zmiany wysokości opodatkowania zapłaty otrzymanej przed dniem zmiany stawki podatku.

*****

[1] https://www.kis.gov.pl/informacje-podatkowe-i-celne/wiazace-informacje-stawkowe-wyszukiwarka.

[2] Tak też wynika z wyroku TSUE z 21 lutego 2006 r., sygn. C-419/02 w sprawie BUPA Hospitals Ltd, Goldsborough Developments Ltd v Commissioners of Customs and Excise.

[3] Wskazały dokładnie produkty mleczarskie, które będą przedmiotem dostawy, określiły jej warunki etc.